VERGİ HUKUKU

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2021/418 E.  ,  2022/3779 K. “İçtihat Metni” T.C. D A N I Ş T A Y DOKUZUNCU DAİRE Esas No : 2021/418 Karar No : 2022/3779 TEMYİZ EDEN (DAVACI) : … VEKİLİ : Av. … KARŞI TARAF (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı VEKİLİ : Av. … İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ: Dava konusu istem: Serbest Muhasebeci Mali Müşavir olan davacı adına, …’e ait vergi borçlarının tahsili amacıyla müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen … tarih ve …-…-…-…-…-…-… sayılı ödeme emirlerinin iptali istemine ilişkindir. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E…, K:… sayılı kararıyla; Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 227. maddesine göre mükellefin beyannamelerini imzalayan muhasebecilerin sorumluluğunun, imzaladıkları beyannamelerde yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını oluşturan belgelere uygun olmamasından doğduğu, defter kayıt ve belgeleri ile beyannamelerin birbirleriyle tutarsız olmasından kaynaklanan bir sorumluluk olduğu ve dava konusu ödeme emirleri içeriği borcun, beyannamelerde yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını oluşturan belgelere uygun olmadığı yönündeki tespitlerden kaynaklanmadığı, muhasebecilik hizmeti sunulan mükellefin komisyon karşılığı sahte fatura ticareti yaparak kazancını gizlediği görüşünden hareketle bulunan matrah üzerinden yapılan tarhiyata dayandığı, davacının, muhasebeciliğini yaptığı mükellef adına salınan vergi ve cezalardan müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulması suretiyle düzenlenen ödeme emirlerinde hukuki isabet görülmediği gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu ödeme emirlerinin iptaline karar verilmiştir. Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: … hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler ile davacının 30-40 m2’lik aynı adreste faaliyet gösteren ve birbiriyle çok yüksek tutarlı alışverişi olan …, … ve …’in muhasebeciliğini yaptığı, ifadesinde mükellefin iş yerine adresine bir kez gittiğini, iş yerinde sadece demirbaş eşya bulunduğunu, yüksek tutarlı işlemleri komşu esnafla yaptığı için şüphe duymadığını beyan ettiği hususlarının birlikte değerlendirilmesinden; verilen beyanname ve yapılan bildirimlerin, harici araştırmayı gerektirmeden sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu anlaşılabilen, miktar veya tutar itibariyle işletmenin faaliyet konusu veya iş hacmiyle mütenasip olmayan, ticari örf ve teamüle uygun olmayan belgelere dayandığının açık olduğu, davacının mesleğin gerektirdiği dikkat ve özeni göstermemesi nedeniyle amme alacağından müteselsilen sorumlu tutulmak suretiyle adına düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davalının istinaf başvurusunun kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasına, davanın reddine karar verilmiştir. TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Meslek mensuplarına, muhasebe kurallarının işletilmesi ve kayıtların doğru tutulması yönünden sorumluluk getirildiği, muhasebe kurallarına aykırılık ve kayıtlarla ilgili sorumluluğunu gerektiren bir fiilin söz konusu olmadığı, dava konusu ödeme emirleriyle tahsiline çalışılan verginin kayıt ve beyan dışı bırakıldığı iddia olunan sahte fatura düzenlemekten kaynaklı komisyon gelirinden kaynaklandığı, mükellefin beyan etmediği ve ödemediği vergilerden müteselsilen sorumlu tutulacağı yönünde herhangi bir yasal düzenlemenin bulunmadığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Hizmet sunulan mükellefin beyanname ve formlarını düzenlemek, belgeleri doğru bir şekilde beyannamelere yansıtmak, beyanname ve formların gerçek durumu gösterdiğini onaylamak gibi işlemlerin davacının görevleri arasında olduğu, davacının muhasebe hizmetini yerine getirirken sorumluluklarının bilincinde davranmadığı, mesleki tecrübe dayanarak, mükellefin yoklamalarından, demirbaşlarından, işçi sayısından, ödediği kira ve ücretlerden, gider gösterdiği kalemlerden yola çıkarak mükellefin faaliyet konusu ve iş hacminin yaklaşık olarak tespit edilebileceği, meslek mensuplarının, düzenledikleri beyannamelere ve bildirim formlarına yansıtacakları belgelerde yer alan miktarlar açısından, mükelleflerin bu hacimde ticaret yapıp yapamayacaklarını değerlendirebileceği, davacının bu yönüyle sorumluluğunun yerine getirmediği, yapılan işlemlerin hukuka uygun olduğu, bu nedenle temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ: Defter kayıtlarına yansıtılan ve beyanname ile bildirimlerde dayanak alınan belgelerin içeriğine yönelik muhasebecilere herhangi bir sorumluluk yüklenmediği, davacı hakkında tanzim edilen görüş ve öneri raporunda imzaladığı beyannameler ile düzenlediği tasdik raporlarındaki bilgilerin defter kayıtlarına ve kayıtların dayandığı belgelere uygun olmadığına yönelik herhangi bir tenkit getirilmediği anlaşıldığından, davacının muhasebeciliğin yaptığı mükellefin sahte belge düzenleme fiilinden kaynaklanan amme alacağından müteselsilen sorumlu tutulmasına olanak bulunmadığı için dava konusu ödeme emirlerinde hukuka uyarlık bulunmamaktadır. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: İNCELEME VE GEREKÇE: MADDİ OLAY: Serbest Muhasebeci Mali Müşavir olan davacı adına, …’e ait vergi borçlarının tahsili amacıyla müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen … tarih ve …-…-…-…-…-…-… sayılı ödeme emirlerinin iptali istemiyle dava açılmıştır. İLGİLİ MEVZUAT: 3568 sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu’nun 1. maddesinde kanunun amacı, işletmelerde faaliyetlerin ve işlemlerin sağlıklı ve güvenilir bir şekilde işleyişini sağlamak, faaliyet sonuçlarını ilgili mevzuat çerçevesinde denetlemeye, değerlendirmeye tabi tutarak gerçek durumu ilgililerin ve resmi mercilerin istifadesine tarafsız bir şekilde sunmak olarak belirlenmiştir. Serbest Muhasebeci Mali Müşavir ve Yeminli Mali Müşavirlerin sorumluluklarını belirleyen 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 227. maddesinde ise, meslek mensuplarının, imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza, gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulacağı düzenlenmiştir. HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 227. maddesine göre, mükellefin beyannamelerini imzalayan muhasebecilerin sorumluluğunun, imzaladıkları beyannamelerde yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını oluşturan belgelere uygun olmamasından doğan, bir başka ifadeyle defter kayıt ve belgeler ile beyannamelerin birbirleriyle uyumsuz olmasından kaynaklanan bir sorumluluk olduğu anlaşılmaktadır. Davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı görüş ve öneri raporunun incelenmesinden; muhasebe hizmeti veilen … hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda, bu mükellefin esas faaliyetinin komisyon geliri elde etmek amacıyla sahte belge düzenlemek olduğu, 2016 ve 2017 yıllarında düzenlediği tüm faturaların komisyon karşılığı düzenlenen sahte faturalar olduğu sonucuna varıldığı, davacı tarafından verilen ifade tutanağında, anılan mükellefi şahsen tanıdığı, mükellefin oto yedek parça, mermer ve inşaat malzemeleri satışı faaliyetinde bulunduğu, mükellefle imzalanan sözleşmeye istinaden beyanname ve bildirimlerin verildiği, iş başlangıcında iş yerinin ziyaret edildiği, demirbaş eşyaların bulunduğu, mükellefiyet kapatılma işleminin de kendi tarafından gerçekleştirildiği, alış, satış faturaları ile defterlerin mükellefe teslim edildiği, dükkan komşuları ile gerçekleştirilen yüksek tutarlı işlemlerin dikkatini çektiği ancak belgeler temin edildiği için mükellefin uyarılmadığı yolunda beyanda bulunduğu, elektronik ortamda beyannameleri gönderen davacının sahte belge düzenlediği tespit edilen mükellefin bu faaliyetini bilmemesinin iktisadi, teknik ve ticari icaplara uygun düşmediği, anılan mükellef hakkında düzenlenen vergi inceleme raporlarında belirtilen vergiler, cezalar ve gecikme faizinin kesinleşen kısmından bu mükellefle birlikte davacının müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulması gerektiği tespitlerine yer verilmiştir. Yukarıda anılan hükümler uyarınca, serbest muhasebecilerin müşterek ve müteselsil sorumluluğundan söz edilebilmesi için çalışma konuları içinde yaptığı ve yapması gereken işler dolayısıyla, imzaladıkları beyannamelerde yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmaması ve bunun neticesinde vergi kaybı meydana gelmiş olması gerekmektedir. Olayda, davacı hakkında düzenlenen görüş ve öneri raporunda, dava konusu ödeme emirleri içeriği borcun, beyannamelerde yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını oluşturan belgelere uygun olmadığı yönündeki tespitlerden kaynaklanmadığı, muhasebecilik hizmeti sunulan mükellefin komisyon karşılığı sahte fatura ticareti yaparak kazancını gizlediği görüşünden hareketle bulunan matrah üzerinden yapılan tarhiyata dayandığı anlaşıldığından, dava konusu ödeme emirlerinde hukuka uyarlık bulunmamaktadır. Bu durumda, davanın kabulü yolunda verilen Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunu kabul edip mahkeme kararını kaldırarak davayı reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır. KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle; 1. Davacının temyiz isteminin kabulüne, 2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA, 3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 12/09/2022 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.

Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2019/3822 E.  ,  2021/1581 K. “İçtihat Metni” T.C. D A N I Ş T A Y DÖRDÜNCÜ DAİRE Esas No : 2019/3822 Karar No : 2021/1581 TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- … Vergi Dairesi Başkanlığı VEKİLİ : Av. … 2- … VEKİLİ : Av. … İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ : Dava konusu istem: Serbest meslek kapsamında avukatlık faaliyeti yürüten davacı adına kayıt ve beyan dışı bırakılan hasılatı dolayısıyla takdir komisyonu kararına dayanılarak 2007 yılı için re’sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı gelir vergisinin kaldırılması istemiyle dava açılmıştır. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Danıştay bozma kararı üzerine Vergi Mahkemesince verilen kararda; Mahkemelerinin 27/09/2018, 05/11/2018 ve 05/12/2018 tarihli ara kararları ile, ilgili icra dosya alacaklarının tahsil edilip edilmedikleri, içerikleri ve akıbetlerinin ilgili icra müdürlüğünden sorulduğu, verilen cevapta söz konusu dosyaların tamamının takipsizlik sonucu kapatıldığı bilgisinin verildiği, dayanak vergi tekniği raporunda tahsil edildiği halde makbuz düzenlenmediği belirtilen bütün icra dosyalarının takipsizlik sonucu kapatıldığı, Mahkeme kararlarına dayanan ilam ücreti vekaletlerinin ise tahsil edildiğine ilişkin hiçbir bilgi ve belge bulunmadığından bu matrah esas alınarak davacı adına yapılan cezalı gelir vergisinde hukuka uygunluk görülmediği, 5233 Sayılı kanun kapsamında verdiği hizmetler nedeniyle 2007 yılında alınan vekalet ücretine ilişkin ise davacının üstlendiği işler için ne kadar ücret tahsil ettiğinin somut olarak tespit edilemediğinden 2007 yılında geçerli olan Avukatlık Asgari Ücret Tarifesinde belirlenen ücretin ne kadar olduğunun araştırıldığı, 2007 yılında yürürlükte olan Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi’nin 1. Kısmının 2. Bölümünün 2. maddesinde, bir hakkın doğumu, tespiti, tescili, nakli, değiştirilmesi, sona erdirilmesi veya korunması gibi amaçlarla yapılan işler için belirlenen ücretin 250,00-TL olduğu davacının ise her bir başvuru için 300,00-TL ücret aldığını beyan ettiğinden, söz konusu her bir başvuru için alınan ücretin 300,00 TL olduğu, davacının makbuz düzenlemediği 87 adet başvuru için toplam; 87*300=26.100,00 TL KDV dahil, 22.115,40 TL KDV hariç ücret tahsil ettiği ve beyan etmediği dolayısıyla dava konusu cezalı gelir vergisinin bu matraha isabet eden kısmı yönünden hukuka aykırılık, artan kısmı yönünden ise hukuka uygunluk görülmediği sonucuna ulaşılmıştır. Açıklanan nedenlerle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine 22.115,40 TL matraha isabet eden cezalı gelir vergisi yönünden davanın reddine, artan kısmı yönünden davanın kabulüne karar verilmiştir. TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Zamanaşımı süresi dolduktan sonra düzenlenen vergi tekniği raporunu esas alan takdir komisyonu kararı ile yapılan cezalı tarhıyatın hukuka aykırı olduğu, avukatlık faaliyetini kardeşi … ile birlikte yürüttükleri, Batman Valilil Zarar Tespit Komisyonuna yapılan idari başvurular neticesi ödenen tazminatların bir kısmı için kardeşinin makbuz düzenlediği, yapılan başvuruların idari başvuru olması nedeniyle maktu ücret alındığı, yapılan incelemenin eksik ve hatalı olduğu ileri sürülmektedir. TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Serbest avukat olan davacının bazı müvekkillerine serbest meslek makbuzu düzenlemediği ve hizmet bedellerini defter kayıtları ile beyannamelerine intikal ettirmediğinin tespit edilmesi üzerine sevk edildiği takdir komisyonunca, davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu esas alınmak suretiyle belirlenen matrah üzerinden yapılan cezalı tarhıyatların hukuka uygun olduğu ileri sürülmektedir. DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir. DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir. TETKİK HÂKİMİ : … DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: İNCELEME VE GEREKÇE : 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde; Gerçek kişilerin gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğu, gelirin bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarı olduğu düzenlemesi yer almaktadır. 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3/b maddesinde,vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu belirtilmiş,aynı kanunun 30. maddesinde, Re’sen Vergi Tarhı, ”vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması” şeklinde tanımlanmış, 4. bendinde de, defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmamasının re’sen takdir sebebi sayılacağı hükme bağlanmıştır. Aynı Kanunun 134. maddesinde ise vergi incelemelerinin amacının, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun araştırılması, tespit edilmesi ve sağlanması olduğu hüküm altına alınmıştır. Bu amaç vergilendirmede vergiyi doğuran olayın ve olayla ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetlerinin ortaya çıkarılmasıyla sağlanır. Kanunun üçüncü maddesine göre vergiyi doğuran olay ve olaya ilişkin işlemlerin mahiyeti yemin hariç her türlü delille ispatlanabilir. Ancak ispat külfeti, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal olmayan bir durumun iddia olunması halinde bunu iddia eden tarafa aittir. Dosyanın 2007 yılı incelenmesinden, 08/04/2013 tarih ve 3115 sayılı takdir komisyonu kararına istinaden davacı adına cezalı gelir vergisi tarh edildiği, dayanak takdir komisyonu kararında ise … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporuna atıf yapıldığı, söz konusu raporda ise davacının 2007 yılında sonuçlanmış davalar ve icralar dolayısıyla ilgili mahkemelerce takdir edilen karşı taraf vekalet ücretlerini karar tarihlerine ilişkin dönemde tahsil etmesine karşın serbest meslek makbuzu düzenlemediğinin tespit edildiği, davacının karşı taraf vekalet ücreti ya da vekalet ücreti aldığı halde serbest meslek makbuzu düzenlemediği, davacı tarafından 2007 yılında 5233 sayılı Kanun kapsamında verilen hizmetler nedeniyle 14 adet serbest meslek makbuzu düzenlendiği ve hizmet bedeli tutarının 6.839,20-TL olarak gösterildiği, 2007 yılında davacının hesabına toplam tazminat tutarı olarak 1.183.965,00-TL yatırıldığının tespit edildiği fakat davacı tarafından tahsil edilen bu tazminatlara ilişkin komisyon oranının davacının tutanağı imzadan imtina etmesi sebebiyle tespit edilemediği, yapılan araştırmalar sonucu, terörden zarar gören vatandaşların vekilliğini üstlenen avukatlar hakkında yapılan incelemelerde, vatandaşlara Valilikler tarafından ödenen tazminat tutarları üzerinden %6 oranında vekalet ücreti istendiğinin tespit edildiğinden bahisle toplam tazminat tutarına %6 oranı uygulanmak suretiyle vekalet ücreti hesap edildiği, dava konusu cezalı gelir vergisi matrahı olarak hesap edilen bu vekalet ücretlerinin esas alındığı görülmüştür. Davacının takip ettiği davalar ve icralar sebebiyle 2007 yılında tahsil edipte serbest meslek makbuzu düzenlemediği vekalet ücretinden kaynaklanan tarhiyata ilişkin olarak Mahkemece her ne kadar ilgili icra dosya alacaklarının tahsil edilip edilmedikleri, içerikleri ve akıbetlerinin ilgili icra müdürlüğünden sorulduğu, verilen cevapta söz konusu dosyaların tamamının takipsizlik sonucu kapatıldığı bilgisinin verildiği, dayanak Vergi tekniği Raporunda tahsil edildiği halde makbuz düzenlenmediği belirtilen bütün icra dosyalarının takipsizlik sonucu kapatıldığı, Mahkeme kararlarına dayanan ilam ücreti vekaletlerinin ise tahsil edildiğine ilişkin hiçbir bilgi ve belge bulunmadığından bu matrah esas alınarak davacı adına yapılan cezalı gelir vergisinde hukuka uygunluk görülmediğine karar verilmiş ise de, söz konusu dosyaların takipsiz bırakılmış olmasının dosyalara ilişkin vekalet ücretinin tahsil edilmediği anlamına gelmeyeceği, harici anlaşmalarla vekalet ücreti tahsil edilmiş olabileceğinden bu hususun araştırılarak dosya borçlularından da sorularak yapılacak inceleme sonucuna göre karar verilmesi gerekirken bu durum araştırılmadan, eksik inceleme ile verilen kararda hukuka uygunluk görülmemiştir. 5233 Sayılı kanun kapsamında verdiği hizmetler nedeniyle 2007 yılında alınan vekalet ücretine ilişkin ise; her ne kadar Mahkeme kararında davacının üstlendiği işler için ne kadar ücret tahsil ettiğinin somut olarak tespit edilemediğinden 2007 yılında yürürlükte olan Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi’nin 1. Kısmının 2. Bölümünün 2. maddesinde, bir hakkın doğumu, tespiti, tescili, nakli, değiştirilmesi, sona erdirilmesi veya korunması gibi amaçlarla yapılan işler için belirlenen ücretin 250,00-TL olduğu davacının ise her bir başvuru için 300,00-TL ücret aldığını beyan ettiğinden, söz konusu her bir başvuru için alınan ücretin 300,00 TL kabul edildiği, davacının makbuz düzenlemediği 87 adet başvuru için toplam; 87*300=26.100,00 TL KDV dahil, 22.115,40 TL KDV hariç ücret tahsil ettiği ve beyan etmediği dolayısıyla dava konusu cezalı gelir vergisinin bu matraha isabet eden kısmı yönünden hukuka aykırılık, artan kısmı yönünden ise hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle 22.115,40 TL matraha isabet eden cezalı gelir vergisi yönünden davanın reddine, artan kısmı yönünden davanın kabulüne karar verilmiş ise de, davacı ve kardeşi tarafından ilgili komisyona toplam 108 adet başvuruda bulunulduğu bu başvurulardan 29 adedi için davacı ve kardeşi tarafından serbest meslek makbuzu düzenlendiği (14 adet davacı, 15 adet kardeşi tarafından düzenlenmiş) görülmekle 79 adet başvuru için makbuz düzenlenmediği, 79 adet başvuru için toplam 79*300=23.700 TL ücret tahsil ettiği ve beyan etmediği anlaşıldığından cezalı tarhiyatın bu matraha isabet eden kısmı yönünden hukuka aykırılık, artan kısım yönünden ise hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. KARAR SONUCU : Açıklanan nedenlerle; 1.Davacının temyiz isteminin kısmen reddine, kısmen kabulüne, davalı idarenin temyiz isteminin kısmen reddine, kısmen kabulüne, 2.Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının 5233 Sayılı kanun kapsamında verdiği hizmetler nedeniyle 2007 yılında alınan vekalet ücretine ilişkin tarhiyatın 23.700 TL’lik matraha isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA, 3.Mahkeme kararının davacının takip ettiği davalar ve icralar sebebiyle 2007 yılında tahsil edipte serbest meslek makbuzu düzenlemediği vekalet ücretinden kaynaklanan kısmı ile 5233 Sayılı kanun kapsamında verdiği hizmetler nedeniyle 2007 yılında alınan vekalet ücretine ilişkin tarhiyatın 23.700 TL’lik kısmı aşan matraha isabet eden kısmının BOZULMASINA, 4.492 sayılı Harçlar Kanunu’na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve … TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına, 5. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine, 6.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 15/03/2021 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.

T.C. HAZİNE VE MALİYE BAKANLIĞI Gelir İdaresi Başkanlığı Bursa Vergi Dairesi Başkanlığı Sayı : E-95462982-105[VUK.ÖZLG-20-109]-245464 17.10.2022 Konu : Avukatlara ödenen vekalet ücretlerinin vergilendirilmesi ve belge düzeni İlgi : 07/12/2020 tarihli özelge talep formu İlgide kayıtlı özelge talep formundan, avukatlık faaliyetinden dolayı Uludağ Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi olduğunuz, müvekkilleriniz adına işverenlere karşı açılan davalar sonucunda karşı taraftan mahkeme kararı ile vekalet ücreti tahsil edildiği belirtilerek, davayı kaybeden tarafın vekalet ücreti üzerinden tevkifat yükümlülüğü bulunanlar arasında olmasına rağmen tevkifat yapılmaması durumunda, vekalet ücreti ödemelerinde gelir vergisi tevkifatının ne şekilde yapılacağı hususunda Başkanlığımız görüşünün talep edildiği anlaşılmaktadır. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun “Serbest meslek kazancının tarifi” başlıklı 65 inci maddesinde, “Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır. Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmıyan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır. …” hükmüne yer verilmiştir. Bu hükme göre, serbest meslek erbabı olan avukatlara ödenen vekalet ücretlerinin serbest meslek kazancı niteliğinde olması nedeniyle serbest meslek kazancına ilişkin hükümlere göre vergilendirilmesi gerekmektedir. Anılan Kanunun “Vergi tevkifatı” başlıklı 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında ise kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler madde de bentler halinde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları belirtilmiş olup aynı fıkranın (2) numaralı bendinde, yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan gelir vergisi tevkifatı yapılacağı hüküm altına alınmıştır. Diğer taraftan, 7194 sayılı Kanunun 16 ncı maddesiyle Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesine ikinci fıkrasından sonra gelmek üzere eklenen üçüncü fıkrasında, ” 9/6/1932 tarihli ve 2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu ile 19/3/1969 tarihli ve 1136 sayılı Avukatlık Kanunu uyarınca karşı tarafa yükletilen vekalet ücretini (icra ve iflas müdürlüklerine yatırılanlar dâhil) ödeyenler tarafından gelir vergisi tevkifatı yapılır.” hükmüne yer verilmek suretiyle, mahkemelerce veya icra ve iflas müdürlüklerince karşı tarafa yükletilen, avukatlara ait olan ve serbest meslek kazancına dahil edilmesi gereken vekalet ücretleri üzerinden, kimlerin tevkifat yapmakla yükümlü olduğu hususuna açıklık kazandırılmıştır. 27/05/2020 tarihli ve 31137 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 311 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin sekizinci bölümünde, konu ile ilgili olarak ayrıntılı açıklamalara yer verilmiş olup, anılan Tebliğin; “” başlıklı 25 inci maddesinde, “(1) 193 sayılı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında gelir vergisi tevkifatı yapmaya mecbur olan kişi ve kurumlar belirtilmiş ve aynı maddenin birinci fıkrasının; (1) numaralı bendinde hizmet erbabına ödenen ücretlerden 103 üncü ve 104 üncü maddelere göre, (2) numaralı bendinin (b) alt bendinde ise yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemeler üzerinden 2009/14592 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca % 20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacağı hüküm altına alınmıştır. (2) 7194 sayılı Kanunla yapılan düzenlemeyle, mahkemelerce veya icra ve iflas müdürlüklerince karşı tarafa yükletilen, avukatlara ait olan ve serbest meslek kazancına dahil edilmesi gereken vekalet ücretleri üzerinden, kimlerin tevkifat yapmakla yükümlü olduğu hususuna açıklık kazandırılmıştır. Buna göre, 193 sayılı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında sayılanlar tarafından 2004 sayılı Kanun ile 1136 sayılı Kanun uyarınca karşı tarafa yükletilen vekalet ücretinin; a) Borçlu (davayı kaybeden) tarafından doğrudan avukata ödendiği durumlarda, borçlu (davayı kaybeden) tarafından, b) Borçlu (davayı kaybeden) tarafından avukata ödenmek üzere icra ve iflas müdürlüklerine yatırıldığı durumlarda, borçlu (davayı kaybeden) tarafından, c) Borçlu (davayı kaybeden) tarafından alacaklı (davayı kazanan) tarafa ödendiği durumlarda, alacaklı (davayı kazanan) tarafından avukata ödeme yapılması esnasında, gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir. (3) 193 sayılı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında sayılmayanlar, diğer bir ifadeyle tevkifat yükümlülüğü bulunmayanlar tarafından yapılan vekalet ücreti ödemeleri üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılmayacaktır. (4) Vekalet ücretini ödemekle yükümlü olanlarca, ücretli olarak çalışan avukatların işverenlerine yapılan vekalet ücreti ödemelerinden tevkifat yapılmayacak, işverenin vekalet ücretini avukata ödemesi esnasında ise işverence ücret hükümlerine göre tevkifat yapılacaktır. (5) Mahkeme kararında “KDV hariç” şeklinde bir ifadenin yer almaması halinde, vekalet ücretinin KDV dahil olduğu kabul edilir ve iç yüzde oranı uygulanmak suretiyle hesaplanan KDV, düzenlenen serbest meslek makbuzunda gösterilir. Bu durumda gelir vergisi tevkifatının KDV hariç tutar üzerinden yapılması gerektiği tabiidir. …” açıklamasına, -“Vekalet ücreti ödemelerinde belge düzeni” başlıklı 26 ncı maddesinde, “(1) 213 sayılı Kanunun 236 ncı maddesinde, serbest meslek erbabının, mesleki faaliyetine ilişkin her türlü tahsilatı için iki nüsha serbest meslek makbuzu tanzim ederek bir nüshasını müşteriye vermek ve müşterinin de bu makbuzu istemek ve almak mecburiyetinde olduğu hüküm altına alınmıştır. (2) Vekalet ücretinin, borçlu (davayı kaybeden) tarafından, doğrudan avukata ödendiği durumlarda, avukat tarafından serbest meslek makbuzunun borçlu (davayı kaybeden) adına düzenlenmesi gerekmektedir. (3) Vekalet ücretinin, borçlu (davayı kaybeden) tarafından, icra ve iflas müdürlükleri aracılığıyla avukata ödendiği durumlarda, avukat tarafından serbest meslek makbuzunun borçlu (davayı kaybeden) adına düzenlenmesi gerekmektedir. Bu durumda düzenlenen makbuzun bir nüshasının icra iflas müdürlüğüne verilmesine gerek bulunmamaktadır. …” açıklamasına, yer verilmiştir. Bu hüküm ve açıklamalara göre, vekalet ücretinin doğrudan veya icra ve iflas müdürlüklerine yatırılarak tarafınıza ödenmesi halinde, Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrası kapsamında tevkifat yapmakla yükümlü olanlardan olunması kaydıyla, borçlu (davayı kaybeden) sorumlu sıfatıyla tevkifat yapılması gerekmektedir. İcra dairelerine yatırılan vekalet ücretlerinden tevkifat yapılması Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin amir hükmü olup, borçlu (davayı kaybeden) tarafından vekalet ücreti üzerinden yapılması gereken %20 oranındaki tevkifat tutarının eksik yatırılması icra dosyasının kapatılmasına engel teşkil etmemektedir. Bu husus Adalet Bakanlığı tarafından teşkilatlarına duyurulmuştur. Bu bağlamda, tarafınıza doğrudan veya icra ve iflas müdürlükleri aracılığıyla yapılan vekalet ücreti ödemeleri için borçlu (davayı kaybeden) adına serbest meslek makbuzu düzenlemeniz ve bu makbuzda tevkifat tutarını da göstermeniz gerekmektedir. Diğer taraftan, tevkifat yapmakla yükümlü olanlarca tarafınıza yapılan vekalet ücreti ödemelerinden tevkifat yapılmadığı durumlarda, sorumlular adına 213 sayılı Vergi Usul Kanunun ilgili hükümleri uyarınca gerekli tarhiyatların yapılacağı, tarafınızca vekalet ücretinin brüt olarak kazancınıza dahil edileceği ve vekalet ücreti üzerinden tevkifat yapılmadığından mahsup edilecek bir tutar da olmayacağı tabiidir. Bilgi edinilmesini rica ederim. (*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir. (**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir. (***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2020/1199 E.  ,  2022/239 K. “İçtihat Metni” T.C. D A N I Ş T A Y VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU Esas No : 2020/1199 Karar No : 2022/239 TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı – … (… Vergi Dairesi Müdürlüğü) VEKİLİ : Av. … KARŞI TARAF (DAVACI) : …Turizm Kuyumculuk İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi İSTEMİN KONUSU :… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ : Dava konusu istem: Davacı adına, aracılık ve konaklama hizmetlerine ilişkin olarak düzenlemesi gereken faturaların süresinden sonra geriye dönük olarak düzenlediğinin şirket çalışanı nezdinde tutulan 22/08/2014 ve 03/09/2014 tarihli tutanaklar ile tespit edildiğinden bahisle 2014 yılına ilişkin on beş adet faturanın her biri için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır. … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı: 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 231. maddesinin (5) numaralı bendinde, faturanın, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami yedi gün içinde düzenleneceği, bu süre içinde düzenlenmeyen faturaların hiç düzenlenmemiş sayılacağı kurala bağlanmıştır. Uyuşmazlık konusu olayda, davacı şirketin muhasebe yetkilisi olduğu belirtilen …nezdinde düzenlenen … tarih ve … sayılı tutanak ile davacının aracılık ve konaklama hizmeti verdiği muhtelif firmalar için düzenlemesi gereken faturaların bir kısmını düzenlemediği hususu tespit edilmiştir. Aynı kişi nezdinde düzenlenen … tarih ve … ila …sayılı tutanaklarla ise davacının daha önce düzenlemediği tespit edilen faturaları, fatura düzenleme süresinden sonra geriye dönük olarak düzenlediği tespit edilmiştir. Yukarıda anılan tutanaklarda söz konusu faturaların hangi tarihte geriye dönük olarak düzenlendiğine ilişkin herhangi bir tespite yer verilmemiştir. Öte yandan söz konusu tutanaklar davacı şirketin kanuni temsilcisi tarafından imzalanmamıştır. Bu durumda anılan tutanaklara itibar edilmesine hukuken olanak bulunmamaktadır. Kaldı ki, Vergi Usul Kanunu’nun 231. maddesinin (5) numaralı bendinde, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami yedi gün içerisinde düzenlenmeyen faturaların hiç düzenlenmemiş sayılacağı belirtilmiş ancak belirtilen süre içinde düzenlenmeyen faturalar yönünden herhangi bir cezai yaptırım öngörülmemiştir. Aynı Kanun’un 353. maddesinde de 231. maddenin (5) numaralı bendi uyarınca düzenlenmemiş kabul edilen belgeler için özel usulsüzlük cezası kesileceğine ilişkin herhangi bir düzenleme bulunmamaktadır. Bu durumda, 213 sayılı Kanun’un (5) numaralı bendinde belirtilen süreden sonra geriye dönük olarak fatura düzenlendiğinden bahisle aynı Kanun’un 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca kesilen dava konusu özel usulsüzlük cezalarında hukuka uygunluk görülmemiştir. Mahkeme bu gerekçeyle davanın kabulüne karar vermiştir. Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 24/04/2019 tarih ve E:2016/7839, K:2019/2792 sayılı kararı: Olayda, özel usulsüzlük cezası kesilmesine dayanak gösterilen her iki tutanakta da muhasebe yetkilisi olarak imzası bulunan kişi, davacı şirketin yetkili adamı olup nezdinde tutulan tutanaklara itibar edilmeyeceği yolundaki yargıda hukuka uygunluk bulunmamaktadır. 213 sayılı Kanun’da gösterilen azami düzenleme süresine uyulmasının düzenlenen belgenin fatura olarak kabulü için zorunlu olduğu sonucuna ulaşılmaktadır. Başka bir anlatımla değinilen süre geçtikten sonra düzenlenen faturanın geçerli bir fatura olduğunun kabulü mümkün değildir. Kanun’da öngörülen sürede düzenlenmeyen faturanın, geçerli olmayacağı ve düzenleyen bakımından fatura vermeme, alan bakımından da fatura almama eylemi teşkil edeceğine ise kuşku yoktur. Bu sebeple, davacı tarafından faturaların hizmetin ifa edildiği tarihten itibaren yedi günlük süre içinde düzenlenip düzenlenmediği hususu araştırılarak yeniden karar verilmek üzere temyiz istemine konu kararın bozulması gerekmiştir. Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur. … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı: Mahkeme, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir. TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu özel usulsüzlük cezalarının hukuka uygun olarak kesildiği belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir. DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, ısrar kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: HUKUKİ DEĞERLENDİRME : Dava konusu cezalarının kesilmesine dayanak gösterilen her iki tutanakta da muhasebe yetkilisi olarak imzası bulunan kişi davacı şirketin yetkili adamı sayılacağından Mahkemenin şirketin kanuni temsilcisi tarafından imzalanmayan tutanaklara itibar edilmeyeceği yönündeki gerekçesinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır. Ancak Mahkemenin, dava konusu özel usulsüzlük cezalarında hukuka uygunluk bulunmadığı yönündeki gerekçeyle verdiği ısrar kararına yönelik olarak temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir. KARAR SONUCU : Açıklanan nedenlerle; … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararına davalı tarafından yöneltilen temyiz isteminin REDDİNE, 2577 sayılı Kanun’un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 02/03/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi. X – KARŞI OY: Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Üçüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.

Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2016/9785 E.  ,  2021/1040 K.   “İçtihat Metni” T.C. D A N I Ş T A Y DÖRDÜNCÜ DAİRE Esas No : 2016/9785 Karar No : 2021/1040 TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı (… Vergi Dairesi Müdürlüğü) VEKİLİ : Av. … KARŞI TARAF (DAVACI) : … İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ : Dava konusu istem: Serbest muhasebeci mali müşavir olarak faaliyette bulunan davacı adına, verdiği hizmetler karşılığında aldığı ücretlerin asgari ücret tarifesi ile karşılaştırıldığında bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığının anlaşıldığından bahisle vergi ziyaı cezalı olarak re’sen tarh edilen 2012/1,2,4,5,7,8,9,10 ve 11 dönemleri katma değer vergilerinin kaldırılması istenilmiştir. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacının 11/08/2015 tarihinde vefat ettiği görülmüşse de davacının mirasçısı olan …’ın verdiği dilekçe ile davaya devam edilmesi talep edildiğinden dosyanın işlemden kaldırılmadığı, uyuşmazlığın esası incelendiğinde davacının serbest muhasebecilik faaliyeti nedeniyle elde ettiği bir kısım hasılatı için serbest meslek makbuzu düzenlemediği veya eksik düzenlediği ve bu suretle elde ettiği geliri beyan dışı bıraktığı ileri sürülerek tarhiyat yapılmışsada tarifedeki asgari miktar altında ücret karşılığında iş kabulünün müeyyidesinin disiplin cezası olduğu dikkate alındığında tarife altı ücrete aksi kanıtlanıncaya kadar itibar edilmesi gerektiği, olayda da düzenlenen serbest meslek makbuzlarının gerçeği yansıtmadığı yolunda yeterli inceleme ve somut saptama ile yükümlünün hizmet sözleşmesi yaptığı kişi ve kuruluşlar nezdinde inceleme yapılıp, düzenlenen serbest meslek makbuzlarının gerçeği yansıtıp yansıtmadığı yolunda herhangi bir tespit bulunmadığından varsayıma ve eksik incelemeye dayalı olarak yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir. TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Kararın hukuka aykırı olduğu ve bozulması gerektiği ileri sürülmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir. TETKİK HÂKİMİ : … DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: İNCELEME VE GEREKÇE : İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir. KARAR SONUCU : Açıklanan nedenlerle; 1. Temyiz isteminin reddine, 2. Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA, 3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına, 4. Dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş (15) gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 16/02/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi. (X) KARŞI OY : 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 26. maddesinin 1. fıkrasında, “Dava esnasında ölüm veya herhangi bir sebeple tarafların kişilik veya niteliğinde değişiklik olursa, davayı takip hakkı kendisine geçenin başvurmasına kadar; gerçek kişilerden olan tarafın ölümü halinde, idarenin mirasçılar aleyhine takibi yenilemesine kadar, dosyanın işlemden kaldırılmasına ilgili mahkemece karar verilir. Dört ay içinde yenileme dilekçesi verilmemiş ise, varsa yürütmenin durdurulması kararı kendiliğinden hükümsüz kalır.” düzenlemesine yer verilmiştir. Dosyanın incelenmesinden; 05/08/2015 tarihinde davanın açıldığı, davacının ise 11/08/2015 tarihinde vefat ettiği ve mirasçılık belgesi incelendiğinde, mirasçılarının eşi … ile yaşları 18 yaşından büyük olan çocukları … ile … olduğunun anlaşıldığı, … tarafından imzalanan 07/10/2015 tarihli dilekçe ile davaya devam edilmesinin talep edildiği ve Mahkeme tarafından uyuşmazlığın esası incelenerek cezalı tarhiyatın kaldırılmasına karar verildiği anlaşılmaktadır. Yukarıda yer verilen mevzuat hükmü ile davacının üç yasal mirasçısı bulunduğu dikkate alındığında, davacının tüm mirasçıları tarafından verilecek dilekçe ile davaya devam edilmesinin talep edilmesi gerekirken sadece … tarafından verilen dilekçe ile talepte bulunması üzerine, Mahkemece cezalı tarhiyatın …ın miras payına isabet eden kısmının iptali diğer mirasçıların payına isabet eden kısmının iptali isteminin ise ehliyet yönünden reddi gerektiğinden, temyize konu kararın cezalı tarhiyatın …ın miras payına isabet eden kısmının onanması diğer kısmının bozulması gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2020/1199 E.  ,  2022/239 K. “İçtihat Metni” T.C. D A N I Ş T A Y VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU Esas No : 2020/1199 Karar No : 2022/239 TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı – … (… Vergi Dairesi Müdürlüğü) VEKİLİ : Av. … KARŞI TARAF (DAVACI) : …Turizm Kuyumculuk İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi İSTEMİN KONUSU :… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ : Dava konusu istem: Davacı adına, aracılık ve konaklama hizmetlerine ilişkin olarak düzenlemesi gereken faturaların süresinden sonra geriye dönük olarak düzenlediğinin şirket çalışanı nezdinde tutulan 22/08/2014 ve 03/09/2014 tarihli tutanaklar ile tespit edildiğinden bahisle 2014 yılına ilişkin on beş adet faturanın her biri için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır. … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı: 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 231. maddesinin (5) numaralı bendinde, faturanın, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami yedi gün içinde düzenleneceği, bu süre içinde düzenlenmeyen faturaların hiç düzenlenmemiş sayılacağı kurala bağlanmıştır. Uyuşmazlık konusu olayda, davacı şirketin muhasebe yetkilisi olduğu belirtilen …nezdinde düzenlenen … tarih ve … sayılı tutanak ile davacının aracılık ve konaklama hizmeti verdiği muhtelif firmalar için düzenlemesi gereken faturaların bir kısmını düzenlemediği hususu tespit edilmiştir. Aynı kişi nezdinde düzenlenen … tarih ve … ila …sayılı tutanaklarla ise davacının daha önce düzenlemediği tespit edilen faturaları, fatura düzenleme süresinden sonra geriye dönük olarak düzenlediği tespit edilmiştir. Yukarıda anılan tutanaklarda söz konusu faturaların hangi tarihte geriye dönük olarak düzenlendiğine ilişkin herhangi bir tespite yer verilmemiştir. Öte yandan söz konusu tutanaklar davacı şirketin kanuni temsilcisi tarafından imzalanmamıştır. Bu durumda anılan tutanaklara itibar edilmesine hukuken olanak bulunmamaktadır. Kaldı ki, Vergi Usul Kanunu’nun 231. maddesinin (5) numaralı bendinde, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami yedi gün içerisinde düzenlenmeyen faturaların hiç düzenlenmemiş sayılacağı belirtilmiş ancak belirtilen süre içinde düzenlenmeyen faturalar yönünden herhangi bir cezai yaptırım öngörülmemiştir. Aynı Kanun’un 353. maddesinde de 231. maddenin (5) numaralı bendi uyarınca düzenlenmemiş kabul edilen belgeler için özel usulsüzlük cezası kesileceğine ilişkin herhangi bir düzenleme bulunmamaktadır. Bu durumda, 213 sayılı Kanun’un (5) numaralı bendinde belirtilen süreden sonra geriye dönük olarak fatura düzenlendiğinden bahisle aynı Kanun’un 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca kesilen dava konusu özel usulsüzlük cezalarında hukuka uygunluk görülmemiştir. Mahkeme bu gerekçeyle davanın kabulüne karar vermiştir. Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 24/04/2019 tarih ve E:2016/7839, K:2019/2792 sayılı kararı: Olayda, özel usulsüzlük cezası kesilmesine dayanak gösterilen her iki tutanakta da muhasebe yetkilisi olarak imzası bulunan kişi, davacı şirketin yetkili adamı olup nezdinde tutulan tutanaklara itibar edilmeyeceği yolundaki yargıda hukuka uygunluk bulunmamaktadır. 213 sayılı Kanun’da gösterilen azami düzenleme süresine uyulmasının düzenlenen belgenin fatura olarak kabulü için zorunlu olduğu sonucuna ulaşılmaktadır. Başka bir anlatımla değinilen süre geçtikten sonra düzenlenen faturanın geçerli bir fatura olduğunun kabulü mümkün değildir. Kanun’da öngörülen sürede düzenlenmeyen faturanın, geçerli olmayacağı ve düzenleyen bakımından fatura vermeme, alan bakımından da fatura almama eylemi teşkil edeceğine ise kuşku yoktur. Bu sebeple, davacı tarafından faturaların hizmetin ifa edildiği tarihten itibaren yedi günlük süre içinde düzenlenip düzenlenmediği hususu araştırılarak yeniden karar verilmek üzere temyiz istemine konu kararın bozulması gerekmiştir. Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur. … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı: Mahkeme, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir. TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu özel usulsüzlük cezalarının hukuka uygun olarak kesildiği belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir. DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, ısrar kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: HUKUKİ DEĞERLENDİRME : Dava konusu cezalarının kesilmesine dayanak gösterilen her iki tutanakta da muhasebe yetkilisi olarak imzası bulunan kişi davacı şirketin yetkili adamı sayılacağından Mahkemenin şirketin kanuni temsilcisi tarafından imzalanmayan tutanaklara itibar edilmeyeceği yönündeki gerekçesinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır. Ancak Mahkemenin, dava konusu özel usulsüzlük cezalarında hukuka uygunluk bulunmadığı yönündeki gerekçeyle verdiği ısrar kararına yönelik olarak temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir. KARAR SONUCU : Açıklanan nedenlerle; … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararına davalı tarafından yöneltilen temyiz isteminin REDDİNE, 2577 sayılı Kanun’un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 02/03/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi. X – KARŞI OY: Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Üçüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.

Danıştay Dokuzuncu Daire Başkanlığından: Esas No : 2017/3886 Karar No: 2019/7414 KANUN YARARINA TEMYİZ İSTEMİNDE BULUNAN: Danıştay Başsavcılığı – ANKARA DAVACI : ………………….. Makine Doğalgaz Madencilik Gıda San. Ve Tic. Ltd. Şti DAVALI : Saraylar Vergi Dairesi Müdürlüğü-DENİZLİ YARGILAMA SÜRECİ : Dava konusu istem: Davacı şirket adına, elektronik ortamda düzenlenmesi gereken faturayı kağıt ortamında düzenlediğinden bahisle 2014 yılı için, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu‘nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir. Kanun yararına temyiz edilen kararın özeti: Denizli Vergi Mahkemesi 31/01/2017 tarih ve E:2016/629, K:2017/81 sayılı kararıyla; davacının 12/11/2013 tarihi itibarıyla, dava dışı fatura düzenlenen …………….. Özel Sağlık Hizmetleri Madencilik Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi’nin ise 01/01/2014 tarihi itibarıyla elektronik fatura uygulamasına dahil olduğu, davacı tarafından her ne kadar bazı mükelleflere elektronik ortamda fatura düzenleme zorunluluğu getiren 14/12/2012 tarih ve 28497 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 421 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği‘nin “Sorumluluk ve Cezai Hükümler” bölümünde yer alan elektronik ortamda fatura düzenleme zorunluluğu bulunan mükelleflerin kağıt ortamında fatura düzenlemeleri halinde kağıt olarak düzenlenen faturanın hiç düzenlenmemiş sayılacağına ilişkin ifadenin 04/04/2015 tarih ve 29316 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 448 sıra numaralı Genel Tebliğ ile kaldırıldığı, bu nedenle fiziki ortamda fatura düzenlenmesi halinde ceza kesilemeyeceği ileri sürülse de, anılan değişikliğin amacının mükelleflerin yükümlü bulundukları vergilere ilişkin olarak fiziki ortamda (kağıt olarak) düzenledikleri faturaları defter ve belgelerinde gelir ve gider hesaplarında gösterilebilmesini sağlamak olduğu, değişikliğin mükelleflerin cezai anlamdaki sorumluluklarını ortadan kaldırmadığı, elektronik ortamda fatura düzenlenmesine ilişkin temel düzenleme niteliğinde bulunan 397 sıra numaralı Genel Tebliğ‘de elektronik ortamda fatura düzenlemesi gerekirken düzenlemeyen mükellefler hakkında Vergi Usul Kanunu’nun cezai hükümlerinin uygulanacağının ifade edildiği, dava konusu olayda fiziki ortamda (kağıt olarak) fatura düzenleyen davacı şirket ile dava dışı adına fatura düzenlenen şirketin elektronik fatura uygulamasına dahil olduğu dikkate alındığında, idarece kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir. DANIŞTAY BAŞSAVCISI H.L Y.’İN DÜŞÜNCESİ :Elektronik ortamda düzenlenmesi gereken faturayı fiziki ortamda (kağıt olarak) düzenlediği ileri sürülerek davacı şirket adına 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353/1 inci maddesi uyarınca 2014 yılı için kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istemiyle açılan davayı reddeden Denizli Vergi Mahkemesi tek hakimince verilen 31/01/2017 tarih ve E;2016/629, K:2017/81 sayılı kararının; hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek kanun yararına temyiz edilmesi istemiyle Danıştay Başsavcılığını bilgilendiren dilekçe üzerine konu incelendi; 2577 sayılı idari Yargılama Usulü Kanunu‘nun 51. maddesinde; İdare ve vergi mahkemeleri ile bölge idare mahkemelerinin kesin olarak verdiği kararlar ile İstinaf veya temyiz incelemesinden geçmeden kesinleşmiş bulunan kararlardan niteliği bakımından yürürlükteki hukuka aykırı bir sonucu ifade edenlerin, ilgili bakanlıkların göstereceği lüzum üzerine veya kendiliğinden Başsavcı tarafından kanun yararına temyiz olunabileceği; temyiz isteği yerinde görüldüğü takdirde kararın, kanun yararına bozulacağı; bu bozma kararının, daha önce kesinleşmiş olan merci kararının hukuki sonuçlarını kaldırmayacağı hükme bağlanmıştır. 213 sayılı Kanun’un mükerrer 242. maddesinin 2. fıkrasının Maliye Bakanlığı’na verdiği yetkiye istinaden 05/03/2010 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 397 sayılı VUK Genel Tebliğ hükümleriyle, faturanın elektronik belge olarak düzenlenmesi, elektronik ortamda iletilmesi, muhafaza ve ibraz edilmesine ilişkin usul ve esaslar açıklanmış, e-faturanın yeni bir belge türü olmayıp, kağıt fatura ile aynı hukuki niteliklere sahip olduğu belirtilmiş, takiben yayımlanan 416, 421, 433, 448 ve 454 sayılı Genel Tebliğlerle de, uygulama kapsamı genişletilerek, e-fatura kullanma zorunluluğu bulunan ve e-fatura kullanmasına izin verilen kişiler belirlenmiş, e-arşiv uygulamasına ilişkin açıklama ve düzenlemeler yapılmış, 14/12/2012 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 421 sayılı Genel Tebliğ hükümleri ile; elektronik fatura uygulamasından yararlanan mükelleflerin birbirlerine yapmış oldukları mal teslimi veya hizmet ifaları için elektronik fatura düzenleme zorunluluğu getirilerek bu mükelleflerin elektronik fatura uygulamasına kayıtlı olan diğer mükelleflere kağıt ortamında fatura düzenlemeyecekleri, düzenlemeleri halinde kağıt ortamında düzenlenen bu faturaların hiç düzenlenmemiş sayılacağı kabul edilmiştir. Elektronik fatura ve elektronik deftere ilişkin olarak bu Tebliğ ile getirilen zorunluluklara uymayanlar hakkında, Vergi Usul Kanununun ceza hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiş, 447 Sıra No’lu VUK Genel Tebliği ile de, 04/04/2015 tarihinden geçerli olmak üzere 397 Sıra No’lu VUK Genel Tebliğinin “9. Sorumluluk ve Cezai Müeyyideler” başlıklı bölümü yeniden düzenlenmiş ve “Elektronik fatura uygulamasına dâhil olan mükelleflerin elektronik fatura uygulamasına kayıtlı olan diğer mükelleflere düzenleyecekleri faturaların elektronik fatura olması zorunludur. Bu zorunluluğa uymayan mükellefler hakkında Vergi Usul Kanununda öngörülen cezai hükümler uygulanacaktır.” hükmü yer almıştır. 04/04/2015 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan 448 sayılı Genel Tebliğ hükümleri ile de, 421 sayılı Tebliğin, kağıt ortamında düzenlenen faturaların hiç düzenlenmemiş sayılacağı yönündeki hükmü yürürlükten kaldırılmıştır, Vergi Usul Kanunu’nun ceza hükümlerini belirleyen 331. maddesinde ise; “Vergi Kanunu hükümlerine aykırı hareket edenler, bu kitapta yazılı vergi cezaları (vergi zıyaı cezası ve usulsüzlük cezaları) ve diğer cezalar ile cezalandırılırlar.” hükmü yer almıştır. Fatura ve benzeri evrak verilmemesi ve alınmaması ile diğer şekil ve usul hükümlerine uyulmamasına ilişkin yaptırımları düzenleyen Özel Usulsüzlükler ve Cezaları başlıklı 353/1’inci maddesinde; verilmesi ve alınması icabeden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine, her bir belge için bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının % 10’u nispetinde özel usulsüzlük cezası kesileceği hükme bağlanmıştır. Dosyanın incelenmesinden; davacı şirketin 12/11/2013 tarihinden itibaren, e-fatura kayıtlı kullanıcılar kapsamına girdiği, müşterisi olan ……………….. Özel Sağlık Hizmetleri Madencilik Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi’nin ise; 01/01/2014 tarihinden itibaren elektronik fatura uygulamasına dahil olduğu, davacının adı geçen müşterisine 02/09/2014 ve 15/11/2014 tarihlerinde yaptığı “DNS LEVHA” satışına ilişkin faturaları fiziki ortamda (kağıt olarak) düzenlediği, idarece, elektronik ortamda düzenlenmeyen faturalar hiç düzenlenmemiş kabul edilmek suretiyle Vergi Usul Kanunu’nun 353/1. maddesi gereğince özel usulsüzlük cezası kesilmesi üzerine dava açıldığı anlaşılmaktadır. Ticari hayatın icapları içinde, satıcı ile müşteri arasındaki alım-satım ilişkisinin ispat aracı olan fatura, bir taraftan, satıcının vergiye tabi olacak gelirinin, diğer taraftan, alıcının giderinin kayıt altına alınmasının asli unsuru olmuştur. Gelişen iktisadi ve teknoloji yapıyla birlikte ticari hayata dahil edilen e-fatura, Vergi Usul Kanunu’nun 229 ilâ 232. maddelerinde düzenlenmiş olan faturaya alternatif yeni bir belge olarak getirilmemiş, Yasada kağıt fatura ile e-fatura ayrımına gidilmemiş, 397 sayılı Tebliğ’de, kağıt fatura ile aynı hukuki sonuçları doğuracağı ve kağıt fatura için yer alan hükümlerin e-fatura için de geçerli olacağı kabul edilmiştir, 421 No’lu Tebliğ ile getirilen “e-fatura düzenlenmesi gerektiği halde kağıt fatura düzenlenmesi halinde, bu kağıt faturanın hiç düzenlenmemiş sayılacağı” yönündeki düzenleme ise, 04/04/2015 tarihinden itibaren yürürlükten kaldırılmıştır. Dava konusu cezaya dayanak alınan 353/1. maddesinde ise; faturanın verilmemesi, alınmaması veya gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanlara uygulanacak ceza belirlenmiştir. Başka bir ifadeyle, vergi doğuran ekonomik olayın kayıt dışı bırakıldığının tespiti halinde bu ceza söz konusu olabilecektir. Dolayısıyla, hem satıcının, hem alıcının Kanunda açıkça düzenlenmiş cezayı gerektiren bir fiili gerçekleştirmesi halinde, bu madde kapsamında ceza kesilebilecektir. Olayda ise, Vergi Usul Kanunu gereği düzenlenmesi gereken belge (fatura) düzenlenmiş, sadece elektronik ortamda iletilmemiştir. Kâğıt olsa dahi düzenlenmiş bir fatura mevcut olup işlem kayıt altına alındığından cezaya dayanak alınan fiilin, Kanun’da düzenlenen tipiklikte gerçekleşmediği açıktır. Vergi ve cezaların kanuniliğine ilişkin anayasal ilkeler bazında kıyas veya varsayıma dayalı olarak ceza kesilmesi mümkün olmadığından fiilen mevcut olan faturaların, hiç düzenlenmediği varsayılarak, Kanun’un 353/1’inci maddesi uyarınca kesilen dava konusu özel usulsüzlük cezalarında yasaya uyarlık bulunmamaktadır. Açıklanan nedenlerle, Denizli Vergi Mahkemesi tek hakimince verilen 31/01/2017 tarih ve E:2016/629, K:2017/81 sayılı kararın, 2577 sayılı idari Yargılama Usulü Kanunu’nun 51. maddesi uyarınca yürürlükteki hukuka aykırı sonucu ifade ettiğinden, kanun yararına temyiz edilmesinin uygun olacağı düşünülmektedir. DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ D.   ŞKIRAN’IN DÜŞÜNCESİ : Uyuşmazlıkta, fiziki ortamda (kağıt olarak) düzenlenmiş faturanın mevcut olması, e-faturanın yeni bir belge türü olmayıp fiziki ortamda düzenlenen fatura ile aynı hukuki niteliğe sahip olması ve 421 Sıra No’lu Tebliğ ile getirilen “e-fatura düzenlenmesi gerektiği halde kağıt fatura düzenlenmesi halinde, bu kağıt faturanın hiç düzenlenmemiş sayılacağı” yönündeki düzenlemenin ise, 04/04/2015 tarihinde yayımlanan 448 Sıra No’lu Tebliğ ile kaldırılması karşısında, belgesiz bir ticari muamelenin varlığından söz edilemeyeceğinden, dava konusu Özel usulsüzlük cezasında yürürlükteki hukuka uyarlık bulunmamaktadır. Bu nedenle, Danıştay Başsavcılığının kanun yararına temyiz isteminin kabul edilerek, Vergi Mahkemesi kararının 2577 sayılı Kanun’un 51. maddesi uyarınca, hükmün hukuki sonuçlarına etkili olmamak üzere kanun yararına bozulması gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: İNCELEME VE GEREKÇE: MADDİ OLAY: 12/11/2013 tarihi itibarıyla e-fatura düzenlemesi gereken mükellefler kapsamına giren davacı, müşterisi …………….. Özel Sağlık Hizmetleri Madencilik Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi’ne 02/09/2014 ve 15/11/2014 tarihlerinde yaptığı “DNS LEVHA” satışına ilişkin faturaları fiziki ortamda (kağıt olarak) düzenlemiştir. Davalı idarece, elektronik ortamda düzenlenmeyen faturalar hiç düzenlenmemiş kabul edilmek suretiyle Vergi Usul Kanun’un 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır. İLGİLİ MEVZUAT: Türkiye Cumhuriyeti Anayasası’nın “Vergi ödevi” başlıklı 73. maddesinde; vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerin kanunla konulacağı, değiştirileceği veya kaldırılacağı hükme bağlanmıştır. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 51. maddesinde; “İdare ve vergi mahkemeleri ile bölge idare mahkemelerinin kesin olarak verdiği kararlar ile istinaf veya temyiz incelemesinden geçmeden kesinleşmiş bulunan kararlardan niteliği bakımından yürürlükteki hukuka aykırı bir sonucu ifade edenler, ilgili bakanlıkların göstereceği lüzum üzerine veya kendiliğinden Başsavcı tarafından kanun yararına temyiz olunabilir. Temyiz isteği yerinde görüldüğü takdirde karar, kanun yararına bozulur. Bu bozma kararı daha önce kesinleşmiş olan merci kararının hukuki sonuçlarını kaldırmaz. Bozma kararının bir örneği ilgili bakanlığa gönderilir ve Resmi Gazete’de yayımlanır.” düzenlemesi yer almaktadır. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 1. fıkrasının olay tarihinde yürürlükte bulunan halinde; verilmesi ve alınması gereken fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların herbirine, her bir belge için maddede belirtilen tutardan aşağı olmamak üzere bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının % 10‘u nispetinde Özel usulsüzlük cezası kesileceği kurala bağlanmıştır. Olay tarihinde yürürlükte bulunan, 421 sayılı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin “Kapsama giren mükellefler” başlıklı 3,1, maddesinde, elektronik fatura uygulamasından yararlanan kayıtlı kullanıcıların güncel listesinin www.efatura.gov.tr internet adresinde yayımlanacağı ve elektronik fatura uygulamasından yararlanan mükelleflerin fatura düzenlemeden önce muhatabın www.efatura.gov.tr internet adresinde yer alan kayıtlı kullanıcı listesine kayıtlı olup olmadığını kontrol edecekleri, kayıtlı kullanıcı ise elektronik fatura, kayıtlı kullanıcı değilse kâğıt fatura düzenleyecekleri hususlarına yer verilmiş; “5. Sorumluluk ve Cezai Yaptırımlar” başlıklı kısmının 5.4, bölümünde “Elektronik fatura uygulamasına dahil olma zorunluluğu getirilen mükellefler elektronik fatura uygulamasına kayıtlı olan diğer mükelleflere kağıt ortamında fatura düzenleyemezler; düzenlemeleri halinde kağıt ortamında düzenlenen bu faturalar hiç düzenlenmemiş sayılır.” hükmü 04/04/2015 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 448 sayılı Genel Tebliğ ile yürürlükten kaldırılmıştır. HUKUKİ DEĞERLENDİRME : Yukarıdaki mevzuat hükümlerinin değerlendirilmesinden; kanun yararına temyiz yoluna ancak kesinleşen ve “niteliği bakımından yürürlükteki hukuka aykırı bir sonucu ifade eden” kararlara karşı başvurma olanağının bulunduğu anlaşılmaktadır. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 1. fıkrasında; faturanın verilmemesi, alınmaması veya gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanlara uygulanacak ceza belirlenmiştir. Başka bir ifadeyle, vergiyi doğuran olayın kayıt dışı bırakıldığının tespiti halinde bu ceza söz konusu olabilecektir. Dolayısıyla, hem satıcının, hem alıcının kanunda açıkça düzenlenmiş cezayı gerektiren bir fiili gerçekleştirmesi halinde, bu madde kapsamında ceza kesilebilecektir, Olayda ise, Vergi Usul Kanunu gereği düzenlenmesi gereken belgenin (fatura) fiziki ortamda düzenlendiğine yönelik bir ihtilaf bulunmamaktadır. Kâğıt olsa dahi düzenlenmiş bir fatura mevcut olup işlem kayıt altına alındığından, cezaya dayanak alınan fiilin, Kanunda düzenlenen tipiklikte gerçekleşmediği açıktır. Vergi ve cezaların kanuniliğine ilişkin anayasal ilkeler bazında kıyas veya varsayıma dayalı olarak ceza kesilmesi mümkün olmadığından fiilen mevcut olan faturaların, hiç düzenlenmediği varsayılarak, Kanun’un 353/1. maddesi uyarınca kesilen dava konusu özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmamaktadır. KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle; 1. Danıştay Başsavcılığının kanun yararına temyiz isteminin kabulüne, 2. Denizli Vergi Mahkemesinin 31/01/2017 tarih ve E;2016/629, K:2017/81 sayılı kararının, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 51. maddesi uyarınca, hükmün hukuki sonuçlarına etkili olmamak üzere KANUN YARARINA BOZULMASINA, 3. Kararın birer örneğinin taraflara ve Danıştay Başsavcılığına gönderilmesi ile kararın Resmi Gazete’de yayımlanmasına, 24/12/2019 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2022/523 E.  ,  2022/1001 K. “İçtihat Metni” T.C. D A N I Ş T A Y ÜÇÜNCÜ DAİRE Esas No : 2022/523 Karar No : 2022/1001 TEMYİZ EDENLER : 1-(DAVACI) … VEKİLİ: Av. … 2- (DAVALI) …Vergi Dairesi Müdürlüğü VEKİLİ : Av. … İSTEMİN KONUSU: Danıştay Üçüncü Dairesinin bozma kararı uyarınca verilen …Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ : Dava konusu istem: Davacı adına, kumar oynatma faaliyetinden elde ettiği gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığı yolundaki tespitleri içeren vergi tekniği raporunun done alındığı takdir komisyonu kararına dayanılarak 2010 yılı için re’sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ve aynı yılın Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül dönemleri için salınan bir kat vergi ziyaı cezalı geçici vergilerin kaldırılması istemine ilişkindir. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının, kumar oynatma faaliyetine yer ve imkan sağlama suçu dolayısıyla yürütülen ceza yargılamasındaki tespitlerden, kumar oynatma fiilinin sübuta erdiğinin anlaşıldığı, kumarhane gelirinin P.O.S. cihazı işlem tutarından cihaz sahibine ödenen pay çıkarılmak suretiyle bulunduğu, davacı ve beş ortağının adi ortaklık oluşturduğu, karın da eşit bölüşüldüğü tespitlerine yer verilerek hesaplanan tutar üzerinden salınan bir kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ve geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı, ancak mahsup süresi geçen geçici verginin aranmayacağı gerekçesiyle geçici vergi kaldırılmış, bir kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ve geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezası yönünden ise dava reddedilmiştir. TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI : Davacı tarafından, takdir komisyonu kararına done alınan vergi tekniği raporunun kendilerine tebliğ edilmediği, kumar oynatma faaliyetinde bulunmadıkları, elde edildiği iddia edilen kazancın somut tespit olmaksızın hesaplandığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenmiştir. Davalı idare tarafından, geçici verginin gecikme faizi hesaplanabilmesi için zorunlu olarak ihbarnamede yer aldığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenmiştir. TARAFLARIN SAVUNMASI : Taraflarca savunma verilmemiştir. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …DÜŞÜNCESİ: Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Mahkeme kararının onanması gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra, dosyanın tekemmül ettiği anlaşıldığından yürütmenin durdurulması istemi hakkında karar verilmesine gerek görülmeyerek işin gereği görüşülüp düşünüldü: HUKUKİ DEĞERLENDİRME: İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçelerde ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir. KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle; 1. Temyiz istemlerinin reddine, 2. Temyize konu Mahkeme kararının ONANMASINA, 3. Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu’na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca nispi harç alınmasına, 4.2577 sayılı Kanun’un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere 09/03/2022 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2018/3234 E.  ,  2021/93 K. “İçtihat Metni” T.C. D A N I Ş T A Y ÜÇÜNCÜ DAİRE Esas No : 2018/3234 Karar No : 2021/93 TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı VEKİLİ : Av. … KARŞI TARAF : … İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E: …. , K: … sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E: … , K: … sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ : Dava konusu istem: Davacının murisinin kanuni temsilcisi ve ortağı olduğu … Gıda Temizlik Elektrik İnşaat Tekstil Petrol Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinden tahsil edilemeyen kamu alacağının tahsili amacıyla adına mirasçı sıfatıyla düzenlenen 14/07/2017 tarih ve 1 ila 4 takip numaralı ödeme emirlerinin iptali istemine ilişkindir. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Murisin … tarihinde vefat ettiği, … Noterliğince 08/02/2017 tarih ve 2745 yevmiye numaralı mirasçılık belgesinin düzenlendiği, … tarihinde açılan dava üzerine …. Sulh Hukuk Mahkemesinin …. tarih ve E: … , K: …. sayılı kararıyla mirasın reddinin tespit ve tesciline karar verildiği, her ne kadar … tarihinde davacının da aralarında bulunduğu mirasçılar tarafından veraset ve intikal vergisi beyannamesi verilmiş ise de bu durum mirasın kabulü anlamına gelmeyip, 7338 sayılı Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu’nun 9. maddesinin (a) bendinde öngörülen yasal bir zorunluluğun yerine getirilmesi niteliğini taşıdığı gerekçesiyle dava konusu ödeme emri iptal edilmiştir. Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir. TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Murisin ölümünden üç ay sonra verilen veraset ve intikal vergisi beyannamesinin mirasın kabulü anlamına geldiği, mirasçıların murisin bankadaki parasını çekmek için işlem başlattığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’NUN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile Vergi Dava Dairesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: HUKUKİ DEĞERLENDİRME : Bölge İdare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir. KARAR SONUCU : Açıklanan nedenlerle; 1. Temyiz isteminin reddine, 2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E: … , K: …. sayılı kararının ONANMASINA, 3. Dosyanın Mahkemesine gönderilmesine, 4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de belirtilen Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 20/01/2021 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.

Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2016/11861 E.  ,  2020/3332 K. “İçtihat Metni” T.C. D A N I Ş T A Y DÖRDÜNCÜ DAİRE Esas No : 2016/11861 Karar No : 2020/3332 TEMYİZ EDEN (DAVACI) : … VEKİLİ : Av. … KARŞI TARAF (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı (… Vergi Dairesi Müdürlüğü) VEKİLİ : Av. … (Aynı adreste) İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E: …, K: … sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ : Dava konusu istem: Davacı adına şirket ortağı sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … takip numaralı ödeme emrinin iptali istenilmiştir. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; … Denizcilik Lojistik Tahmil Tahliye Acente ve Danışmanlık Hiz. Ltd. Şti.’ye ait 2010 ve 2011 yılları muhtelif vergi alacaklarının adı geçen şirketten tahsil edilemediğinden bahisle şirket ortağı olan davacı adına emri düzenlendiği, limited şirket ortağı olan davacının ortaklık döneminde ortaya çıkan, kesinleşmesine rağmen ödenmemiş ve ilgili şirketten de tahsil imkanı kalmamış borçlardan sorumlu olduğu açık olduğundan, dava konusu ödeme emrinde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın reddine karar verilmiştir. TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Ödeme emri içeriği borçlara karşı asıl borçlu şirket tarafından açılan davaların devam ettiği, kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir. TETKİK HÂKİMİ : … DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: İNCELEME VE GEREKÇE : Davacı adına şirket ortağı sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … takip numaralı ödeme emrinin iptali istemiyle açılan davanın reddine ilişkin Mahkeme kararı temyiz edilmiştir. 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un 35. maddesinde; ”Limited şirket ortakları, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olurlar ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulurlar. Ortağın şirketteki sermaye payını devretmesi halinde, payı devreden ve devralan şahıslar devir öncesine ait amme alacaklarının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur. Amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahıslar, amme alacağının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur.” hükümleri yer almaktadır. Aynı Kanun’un olay tarihinde yürürlükte olan 55. maddesinde ise, amme alacağını vadesinde ödemiyenlere, 7 gün içinde borçlarını ödemeleri veya mal bildiriminde bulunmaları lüzumunun bir ödeme emri ile tebliğ olunacağı hükme bağlanmış olup, aynı kanunun takip eden 58. maddesinde de, kendisine ödeme emri tebliğ olunan şahsın böyle bir borcu olmadığı veya kısmen ödediği veya zamanaşımına uğradığı iddiası ile tebliğ tarihinden itibaren 7 gün içinde alacaklı tahsil dairesine ait davalara bakan vergi mahkemesi nezdinde dava açabileceği öngörülmüştür. Dosyanın incelenmesinden, davacının ortağı olduğu … Denizcilik Lojistik Tahmil Tahliye Acente ve Danışmanlık Hiz. Ltd. Şti.’nin ödenmeyen vergi borçlarının tahsili için düzenlenen ödeme emirlerinin şirkete tebliğ edildiği, şirket hakkında yapılan mal varlığı araştırması sonucunda şirket adına kayıtlı 2 adet araca rastlandığı ve araçlara haciz konulduğu, şirkete ait başka mal valığına rastlanmaması ve haciz konulan araçların da şirketin borcunu karşılamaya yetmeyeceği gerekçesiyle, uyuşmazlık döneminde şirket ortağı olan davacı adına “şirket ortağı” sıfatıyla ödeme emri düzenlenerek tebliğ edildiği görülmektedir. 6183 sayılı Kanun’un yukarıda aktarılan 35. maddesinde belirtildiği üzere, limited şirket ortaklarının şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu oldukları, oysa davacı adına ortak sıfatıyla düzenlenen dava konusu ödeme emrinin şirketin borcunun tamamı için düzenlenmiş olduğu görüldüğünden, şirket borcundan sermaye hissesi oranında sorumlu olan davacı adına, borcun tamamı için düzenlenmiş bulunan dava konusu ödeme emrinin iptali istemiyle açılan davanın reddine ilişkin Mahkeme kararında hukuka uygunluk görülmemiştir. KARAR SONUCU : Açıklanan nedenlerle; 1. Temyiz isteminin kabulüne, 2. Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E: …, K: … sayılı kararının BOZULMASINA, 3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 30/09/2020 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi. (X) KARŞI OY : Davacı adına şirket ortağı sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … takip numaralı ödeme emrinin iptali istemiyle açılan davanın reddine ilişkin Mahkeme kararı temyiz edilmiştir. Dosyanın incelenmesinden, davacının ortağı olduğu … Denizcilik Lojistik Tahmil Tahliye Acente ve Danışmanlık Hiz. Ltd. Şti.’nin ödenmeyen vergi borçlarının tahsili için düzenlenen ödeme emirlerinin şirkete tebliğ edildiği, şirket hakkında yapılan mal varlığı araştırması sonucunda şirket adına kayıtlı 2 adet araca rastlandığı ve araçlara haciz konulduğu, şirkete ait başka mal valığına rastlanmaması ve haciz konulan araçların da şirketin borcunu karşılamaya yetmeyeceği gerekçesiyle uyuşmazlık döneminde şirket ortağı ve 06/03/2018 tarih ve 9530 sayılı ticaret sicil gazetesinden de anlaşılacağı üzere 02/02/2008 tarihinden beri kanuni temsilci olan davacı adına sehven 6183 sayılı Kanunun 35. maddesi gerekçe gösterilmek suretiyle ödeme emri düzenlenerek tebliğ edildiği görülmektedir. Bu durumda, amme alacağının 2014 dönemine ait olduğu ve ilgili dönemde kanuni temsilci sıfatına haiz olduğu açık olan davacı adına ödeme emrinde gerekçe olarak sehven 35. maddenin gösterilmesinin iptal nedeni olamayacağı, sonuç itibariyle şirketten tahsil edilemeyen amme alacağı için davacının takibinde hukuka aykırılık bulunmadığı, Mahkeme kararının bu gerekçe ile onanması gerektiği görüşüyle karara katılmıyoruz.

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2016/15692 E.  ,  2020/5223 K. “İçtihat Metni” T.C. D A N I Ş T A Y ÜÇÜNCÜ DAİRE Esas No : 2016/15692 Karar No : 2020/5223 TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü/… KARŞI TARAF (DAVACI) : Tasfiye Halinde … Gıda Tarım İnşaat Nakliyat Alternatif Enerji Petrol Kimyevi Madde Sanayi Ticaret Limited Şirketi İSTEMİN KONUSU :… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ : Dava konusu istem: Davacı şirket adına, … isimli kişi hakkında sahte belge düzenlediği yolunda düzenlenen vergi tekniği raporu done alınarak sevk edildiği takdir komisyonu kararına dayanılarak 2009 yılının Aralık dönemi için re’sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: …. hakkında sahte belge düzenleyicisi olduğu yolunda tanzim edilen 07/06/2013 tarih ve 2013-A-1905/61 sayılı vergi tekniği raporunda, incelenmesi gereken mükellefler arasında olduğu belirtilen ve ilgili dönemde çalışanı olan bir kişinin ifadesine dayanılarak, takdire sevk edilen davacı şirketin, hakkında vergi tekniği raporu düzenlenen kişiyle ticari bir alış-verişinin bulunup bulunmadığı, banka hesaplarında görülen para transferinin ne amaçla yapıldığı, alındığı iddia edilen emtianın iştigal konusu işle ilgili olup olmadığı, gerçekte işletmeye girip girmediği, fatura alınıp alınmadığı, alınmışsa yasal defterlerine kaydedilip kaydedilmediği, beyanlarının ne olduğu hususlarını açık ve net bir şekilde ortaya koyacak bir araştırma yapılmadığı ve ilgili hususların hukuken geçerli somut verilerle ortaya konulamadığı gerekçesiyle dava konusu tarhiyat kaldırılmıştır. TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Takdir komisyonu kararı uyarınca yapılan tarhiyatın hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ…’IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile Mahkeme kararının onanması gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: HUKUKİ DEĞERLENDİRME: İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir. KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle; 1. Temyiz isteminin reddine, 2. … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA, 3. Dosyanın Mahkemesine gönderilmesine, 4.2577 sayılı Kanun’un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere 08/12/2020 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.

Danıştay 7. Daire Başkanlığı         2021/4608 E.  ,  2022/78 K. “İçtihat Metni” T.C. D A N I Ş T A Y YEDİNCİ DAİRE Esas No : 2021/4608 Karar No : 2022/78 KARAR DÜZELTME İSTEMİNDE BULUNAN (DAVALI) : … Bakanlığı … Başkanlığı KARŞI TARAF (DAVACI) : …Kimya Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi İSTEMİN KONUSU :… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararını bozan Danıştay Yedinci Dairesinin 18/05/2021 tarih ve E:2016/2656, K:2021/2252 sayılı kararının düzeltilmesi istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ : Dava konusu istem: Davacı tarafından üretimde kullanılmak amacıyla ithal edilen ve yangında zayi olan 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’na ekli (I) sayılı Listenin B cetvelinde bulunan baz yağlara ilişkin olarak 2012 yılının Kasım döneminde tahakkuk ettirilerek ödenen özel tüketim vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme başvurusunun reddi üzerine açılan davada verilen merciline tevdi kararına istinaden yapılan şikayet başvurusunun zımnen reddine dair işlemin iptali ile ödenen tutarın yasal faizi ile birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 122. ve 124. maddelerine göre idareden düzeltilmesi talep edilebilecek vergi hatalarının, kendisinden düzeltme isteminde bulunulan idari makamın veya uyuşmazlık halinde yargı yerinin, anılan Kanunun 3’üncü maddesinde öngörülen yorum tekniklerine başvurmadan, ilk bakışta anlayabileceği açıklıktaki vergilendirme yanlışlıkları olduğu, mevcut düzenlemeler uyarınca ilgililerin düzeltme şikâyet yoluna başvurabilmeleri için 213 sayılı Kanun’un 116 ve devamı maddelerinde belirtilen hesap ve vergilendirme hatalarından birinin bulunması ve bu hataların tamamen açık, hiçbir yorum ve tartışmaya gerek olmayan türden yanlışlıklar olması gerektiği; olayda, uyuşmazlığın çözümünün 4760 sayılı Özel tüketim Vergisi Kanunu hükümlerinin yorumuna bağlı olduğu, bu nedenle, ihtilaf konusu vergilerin düzeltme ve şikayet başvurusuna konu edilemeyeceğinden dava konusu işlemde hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir. Daire kararının özeti: Dosyanın incelenmesinde, üretimde kullanılmak üzere ithal edilen 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’na ekli (I) sayılı listedeki malların bir kısmının zayi olması durumunda, söz konusu mallara ilişkin olarak anılan Kanun’un 15. maddesinin 1. fıkrası uyarınca vergiye tabi bir işlemin söz konusu olamayacağı, dolayısıyla vergiyi doğuran olayın gerçekleşmeyeceği, bu belirlemeye hukuki bir değerlendirmeyle değil maddi olgunun saptanması sonucunda ulaşılabileceğinden 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 118. maddesinin 3. fıkrasında tanımlanan ve vergilendirme hatası olarak kabul edilen “mevzuda hata”nın varlığının kabulünün zorunlu olduğu belirtilerek, vergisi davaya konu edilen malların, davacının işyerinde meydana gelen yangında zayi olduğu hususunda taraflar arasında ihtilaf bulunmadığından, düzeltme ve şikâyet yolu izlenilerek açılan davada belirtilen durum gözetilmeksizin verilen kararda yasal isabet görülmediği, öte yandan, bozma üzerine verilecek kararda davacının faiz istemi hakkında ayrıca değerlendirme yapılacağı gerekçesiyle temyiz isteminin kabulü ile kararın bozulmasına karar verilmiştir. KARAR DÜZELTME TALEP EDENİN İDDİALARI : İlgili döneme ait özel tüketim vergisi beyanlarının ihtirazi konulmadan verildiği, dava açma hakkı elde edebilmek amacıyla vergi hatası olduğu ileri sürülerek dava açıldığı ileri sürülmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ : Kararın düzeltilmesi isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: Kararın düzeltilmesi istemini içeren dilekçede ileri sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun, 6545 sayılı Kanun’la yürürlükten kaldırılan ve aynı Kanun’un 27. maddesiyle eklenen Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmaya devam olunan (mülga) 54. maddesinin 1. fıkrasının (c) bendi uyarınca, Dairemizin 18/05/2021 tarih ve E:2016/2656 K:2021/2252 sayılı kararının düzeltilmesini gerektirecek nitelikte bulunduğundan, istem kabul edilerek anılan kararın ortadan kaldırılmasından sonra temyiz incelemesine geçildi: HUKUKİ DEĞERLENDİRME: İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir. KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle; 1. Temyiz isteminin reddine, 2. … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA, 3. … TL maktu harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına, 4. Dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine, 18/01/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi. (X) KARŞI OY : Dava daireleri ve İdari veya Vergi Dava Daireleri Kurulları kararlarının düzeltme yoluyla yeniden incelenebilmeleri, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun, 6545 sayılı Kanun’la yürürlükten kaldırılan ve aynı Kanun’un 27. maddesiyle eklenen Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmaya devam olunan (mülga) 54. maddesinde yazılı nedenlerden birinin bulunması ile mümkün olup, dilekçe sahibinin ileri sürdüğü nedenlerin ise bunlardan hiçbirine uymaması karşısında, yerinde olmayan isteğin reddedilmesi gerektiği oyu ile, Dairemiz kararına katılmıyoruz.

Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2020/2047 E.  ,  2021/4541 K. “İçtihat Metni” T.C. D A N I Ş T A Y DÖRDÜNCÜ DAİRE Esas No : 2020/2047 Karar No : 2021/4541 TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı (… Vergi Dairesi Müdürlüğü) VEKİLİ : Av. … KARŞI TARAF (DAVACI) : … Mirasçıları 1- … 2- … VEKİLİ : Av…. İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ : Dava konusu istem: Davacılar adına, murisleri … hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu ve vergi inceleme raporu uyarınca murislerinin 2009, 2010 ve 2011 yıllarında gerçekleştirdiği gayrimenkul satışlarının ticari faaliyet kapsamında olduğu ve 2010 yılındaki satışlardan elde ettiği kazancı kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle hisseleri oranında ziyaı cezalı olarak re’sen tarh edilen 2010 yılı gelir vergisi ile 2010/4-6,7-9,10-12 dönemleri geçici vergilerin kaldırılması istenilmiştir. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince, Mahkemelerinin davanın kabulü yönündeki … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının, davacının 28/10/2017 tarihinde vefat etmesi nedeniyle Danıştay Dördüncü Dairesi’nin 13/12/2018 tarih ve E:2016/7939, K:2018/13490 sayılı kararı ile 2577 sayılı Kanun’un 26. maddesinin 1. fıkrası uyarınca işlem yapılması gerektiği belirtilerek bozulması üzerine, Mahkemelerinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararı ile davacının kanun yolu safhasında vefat etmesi nedeniyle idarenin mirasçılar aleyhine takibi yenilemesine kadar dosyanın işlemden kaldırılmasına karar verildiği, 13/11/2019 tarihinde davalı idarece, muris … ‘in varisleri olan davacılar adına hisseleri oranında ihbarnamelerin düzenlenerek 06/11/2019 tarihinde tebliğ edildiğinin, mirasçılar vekilince de 25/11/2019 tarihinde davayı takip ettiklerinin bildirilmesi üzerine dava dosyası yeniden işleme konulmak suretiyle verilen kararda; davacıların murisi … hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda, murisin alış, satış ve gayrimenkullerin edinim tarihlerine ilişkin bilgilere yer verildiği, cezalı tarhiyatlara esas teşkil eden 5 adet satış işleminin; 4’ünün Ankara İli, Etimesgut İlçesi, … Mahallesi, … ada, … parselde kayıtlı arsanın kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca müteahhide verilmesi karşılığında edinilen dairelerin satışından kaynaklandığı, 1’inin 16/02/2010 tarihinde edinilen Gölbaşı İlçesi, … Mahallesi, … ada, … parselde bulunan arsanın 06/04/2010 tarihinde satışına ilişkin olduğu ve kişinin daire edinme karşılığı arsasını müteahhide vermesi ve inşa edilen binada daire sahibi olmasının servetin değerlendirilmesi ve biçim değiştirmesi olduğu dikkate alındığında ticari bir organizasyon ve devamlılık olmaksızın murisin arsası için kat karşılığı inşaat sözleşmesi yapmak suretiyle maliki olduğu dairelerin satışı ile bir adet arsa satışından elde ettiği kazancın, devamlı olarak gayrimenkul alım-satım faaliyetinde bulunulduğundan bahisle ticari kazanç olarak kabul edilmesi suretiyle davacı varisler adına yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir. TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacıların murislerinin gayrimenkul alım-satımı faaliyetinin ticari faaliyet kapsamında olduğu ve cezalı tarhiyatın hukuka uygun olduğu ileri sürülmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur. TETKİK HÂKİMİ : … DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: İNCELEME VE GEREKÇE : 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi açık ve tabii bulunmayan ifadelerin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olacağı düzenlemelerine yer verilmiştir. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 37/1. maddesinde, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların gelir vergisi yönünden ticari kazanç olduğu hükmüne yer verildikten sonra, bu Kanunun uygulanması açısından ticari kazanç sayılacak faaliyetler yedi bent halinde sayılarak hangi tür faaliyetlerin ticari kazanç sayılacağındaki tereddütler bertaraf edilmiştir. Bu kapsamda aynı maddenin ikinci fıkrasının 4. bendinde de, gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu işlerinden elde ettikleri kazancın ticari kazanç hükümleri çerçevesinde değerlendirileceği hükmüne yer verilmiş olup, buna göre, işlem sayısındaki çokluk ve işlemdeki istikrar, yapılan faaliyetin ticari mahiyette sayılması için yeterli olmaktadır. Öte yandan Danıştayın müstekar hale gelmiş içtihatlarında da, bir işlemin devamlılık taşıdığının göstergesinin, o işlemin aynı vergilendirme döneminde yinelenmesi ya da önceki vergilendirme döneminde de yapılmış olması gerektiği, dolayısıyla gayrimenkul alım, satım ve inşasından elde edilen kazancın ticari kazanç olarak vergilendirilebilmesi için maddi ve şekli anlamda bir ticari organizasyonun belirgin olmadığı durumlarda, kazanç doğuran işlemin çokluğunun devamlılık unsurunu belirleyen en objektif ölçü olduğu, devamlılık unsurunun gerçekleşmesi halinde, bu işlemlerin kazanç sağlamak amacıyla yapılmadığını kanıtlama yükünün vergi mükelleflerine düşeceği kabul edilmiştir. Bilindiği üzere, genellikle gayrimenkul edinimi kişisel gereksinim, servetin korunması veya satarak kazanç sağlama amaçlarından birine dayanmaktadır. Kişisel gereksinim nedeniyle gayrimenkul ediniminde sayının sınırlı olacağı ve servetin korunması amaçlı edinimde de tekrar satış gerektirmeyeceği dikkate alındığında, bu iki nedenden birine dayanılarak edinilen gayrimenkullerin gereksinimin ortadan kalkması veya servetin nakde dönüştürülmesini haklı ve gerekli kılan nedenlerle kanıtlanmadığı takdirde işlem sayısındaki çokluk, kazanç sağlama amacının da göstergesi kabul edilmelidir. Davacıların murisi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda; … ‘in 2009 yılında 9 adet, 2010 yılında 5 adet, 2011 yılında 2 adet gayrimenkul satışı bulunduğu, 2010 yılında satılan 5 gayrimenkulden 4 tanesinin 11/06/1999 yılında alınan taşınmazın (Ankara İli, Etimesgut İlçesi, … Mahallesi, … ada, … parselde kayıtlı) kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca müteahhide verilmesinden elde edilen gayrimenkullerin satışı olduğu, 1 tanesinin de yine 16/02/2010 tarihinde edinilen (Ankara ili, Gölbaşı İlçesi, … Mahallesi, … ada, … parselde kayıtlı) taşınmazın 06/04/2010 tarihinde satışına ilişkin olduğu tespitlerine yer verildiği ve satışı yapılan bu gayrimenkullerden elde edilen kazancı kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle … tarih ve … ve … sayılı Vergi İnceleme Raporları uyarınca tespit edilen matrah üzerinden cezalı tarhiyatın yapıldığı anlaşılmaktadır. Yukarıda yer verilen tespitler bir arada değerlendirildiğinde, taşınmaz alım-satımı faaliyetinde devamlılık unsuru bir yılda birden fazla veya birbirini izleyen yıllarda bir veya birden fazla taşınmaz alım-satımı ile gerçekleşeceğinden, olayda devamlılık unsurunun oluştuğu ve yapılan satışların ticari mahiyette olduğu anlaşılmış olup, uyuşmazlık konusu dönem ve sonraki dönemler dahilinde ticari nitelik taşıyacak sayıda gayrimenkul satışının söz konusu olması sebebiyle, ticari faaliyetin unsurları olan süreklilik ve çokluk arz edecek şekilde kazanç sağlamak için faaliyette bulunulduğu, yapılan bu faaliyetin ticari faaliyet olduğu dikkate alındığında vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği anlaşıldığından aksi yöndeki Vergi Mahkemesi kararında hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Öte yandan, Mahkemece yeniden verilecek kararda matrahın bulunuşu ve geçici vergi asılları hususunda bir değerlendirme yapılması gerekmektedir. KARAR SONUCU : Açıklanan nedenlerle; 1.Temyiz isteminin kabulüne, 2.Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının BOZULMASINA, 3.Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 4.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 27/09/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi. (X) KARŞI OY : Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.

3. Daire         1996/5163 E.  ,  1997/3535 K. “İçtihat Metni” T.C. D A N I Ş T A Y ÜÇÜNCÜ DAİRE Esas No: 1996/5163 Karar No: 1997/3535 Temyiz İsteminde Bulunan Taraflar :1- … 2- Bandırma Vergi Dairesi Müdürlüğü İstemin Özeti : Konfeksiyon işiyle uğraşan davacının 1993 takvim yılına ilişkin işlemlerinin incelenmesi sonucunda düzenlenen inceleme raporuna dayanılarak adınaikmalen salınan gelir, geçici gelir, ekonomik denge ve net aktif vergileri ile kesilen kaçakçılık cezalarına karşı açılan davayı; 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 23/8 ve 40/2.maddelerine göre yemek bedelinin gider olarak yazılabilmesi için yemeğin işyerinde veya müştemilatında verilmesi koşulunun getirildiği, olayda, davacının ibraz ettiği yemek bedellerine ait faturaların muhtelif tarihlerde, gelişigüzel düzenlendiği ve farklı miktarları ihtiva ettiği, inceleme raporu eki tutanakta da, yemeğin işyeri ve müştemilatında yenilmediği hususunun bizzat davacı beyanıyla sabit bulunduğu, buna göre söz konusu bedelin gider olarak kabulü mümkün bulunmadığından, tespit edilen matrah farkı üzerinden ikmalen salınan gelir, ekonomik denge ve net aktif vergisinin yerinde görüldüğü, geçici vergi verilen beyannameler üzerinden hesaplanan ve yıl içinde ödenip yılın vergisinden mahsup edilmek üzere ödenen peşin vergi olduğundan, ikmalen tarh edilen geçici vergide yasal isabet bulunmadığı, tesbit edilen matrah farkı davacının defter kayıtları üzerinden bulunduğundan, matrah farkının bulunuş biçimine göre uygulanacak cezanın kaçakçılık yerine kusur olması gerektiği gerekçesiyle kısmen kabul ederek salınan gelir, ekonomik denge ve net aktif vergilerini onayan bu vergilere bağlı olarak kesilen kaçakçılık cezalarını kusur cezasına çeviren, kaçakçılık cezalı geçici vergiyi ise kaldıran …Mahkemesinin …gün ve E:…, K:… sayılı kararının; davacı tarafından, lokantada hazırlanan yemekler tepsilerle işyerine getirtilerek işyerinde yenildiğinden Gelir Vergisi Kanununun 40/2.maddesine göre gider yazılabileceği, Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından, inceleme raporuna dayanılarak yapılan kaçakçılık cezalı tarhiyatın aynen onanması gerektiği ileri sürülerek bozulması istemleridir. Savunmanın Özeti : Davacı tarafından savunma verilmemiş olup, Vergi Dairesi Müdürlüğünce kararın lehlerine bozulması gerektiği savunulmaktadır. Tetkik Hakimi : … Düşüncesi : Dosyanın incelenmesinden, lokantadan getirtilerek işçilere verilen yemek bedellerinin gider olarak safi kazancın tesbitinden indirilmesinde yasal isabetsizlik bulunmadığından aksi yolda verilen mahkeme kararının bozulmasının uygun olacağı düşünülmektedir. Savcı : … Düşüncesi : Uyuşmazlık,işçilerin yemesi için lokantadan işyerine getirtilen yemek bedellerinin gider yazılıp yazılmayacağına ilişkindir. GVK.nun 23/8.maddesinde hizmet erbabına işyerinde veya müştemilatında bedava yemek vermek suretiyle sağlanan menfaatlerin gelir vergisinden müstesna olduğu, 40/2.madde de hizmetli ve işçilerin işyerinde veya müştemilatında iaşe ve ibate giderlerinin safi kazancın tespitinde gider olarak indirilebileceği açıklanmış, her iki maddede de,yemeklerin işverence işyerinde hazırlatılması zorunluluğuna yer verilmemiş olup,lokantadan işyerine getirtilen yemek bedellerinin gider yazılmasında yasaya aykırılık bulunmamaktadır. Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile tarhiyatın terkini gerekirken değişiklikle onanmasına tadiline karar veren Vergi Mahkemesi kararının bozulması gerekeceği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Hüküm veren Danıştay Üçüncü Dairesince işin gereği görüşülüp düşünüldü: 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 23.maddesinin 8.bendinde, hizmet erbabına işverenlerce yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatlerin gelir vergisinden istisna edildiği, 40.maddesinin 2.bendinde de hizmetli ve işçilerin işyerinde veya işyerinin müçtemilatında iaşe ve ibate giderlerinin safi kazancın tespit edilmesinde gider olarak indirilebileceği hükme bağlanmış, ancak hizmet erbabına verilen yemeklerin işveren tarafından işyerinde hazırlatılması koşulu aranmamıştır. Buna göre, dava konusu olayda, işyeri ile aynı sokakta bulunan lokantadan getirtilerek işçilere verilen yemek bedellerinin gider yazılmasında yasal isabetsizlik bulunmadığından aksi yolda verilen vergi mahkemesi kararında hukuki isabet görülmemiştir. Açıklanan nedenlerle davacı temyiz isteminin kabulü ile … Mahkemesinin … gün ve E:…, K:…sayılı kararının bozulmasına, vergi dairesi müdürlüğünün temyiz isteminin reddine, temyiz aşamasında yapılan … lira yargılama giderinin vergi dairesi müdürlüğünden alınarak davacıya verilmesine 21.10.1997 gününde oybirliğiyle karar verildi.

Danıştay 7. Daire Başkanlığı         2018/3196 E.  ,  2022/297 K. “İçtihat Metni” T.C. D A N I Ş T A Y YEDİNCİ DAİRE Esas No : 2018/3196 Karar No : 2022/297 TEMYİZ EDEN (DAVACI) : … Gümrük Müşavirlik Limited Şirketi VEKİLİ : Av. … KARŞI TARAF (DAVALI) : … Bakanlığı adına …(…) Gümrük Müdürlüğü VEKİLİ : Av. … İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ : Dava Konusu İstem: … adına 2013 ve 2014 yıllarında tescilli 17 adet serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı eşyaya ilişkin vergilerin ödendiğini gösterir banka dekontlarının gerçeği yansıtmadığından bahisle, ödenmeyen vergiler ve gecikme faizinin tahsili amacıyla davacı gümrük müşavirlik şirketi adına düzenlenen ödeme emrinin iptali istemiyle dava açılmıştır. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; … tarilh ve … sayılı cevaplı raporda yer alan tespitlerle, … adına 2013 ve 2014 yıllarında tescilli 17 adet serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı eşyaya ilişkin dekontların ilgili bankalarca düzenlenmediği, ithalat beyannameleri muhteviyatındaki eşyanın gümrük vergileri ödenmediği halde sahte banka dekontları ibraz edilmek suretiyle gümrük işlemlerinin tamamlanarak teslim alındığı ortaya konulmuş, konuya ilişkin olarak … Asliye Ceza Mahkemesinde davacı şirket yetkilisi … hakkında kamu davası açılmışsa da, anılan rapor ve eklerinde dolaylı temsilcinin sorumluluğu şartlarının tespiti anlamında somut veri bulunmadığı, davacının dekontların sahte, beyanda kullanılan verilerin yanlış olduğunu bildiği veya mesleği icabı ve mutat olarak bilmesi gerektiği yönünde herhangi bir tespitin yer almadığının anlaşılması karşısında dava konusu işlemde hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle ödeme emrinin iptaline karar verilmiştir. Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Dolaylı temsil durumunda, ithalatta gümrük yükümlülüğünde, hesabına gümrük beyanında bulunulan ithalatçıyla birlikte beyan sahibi olan gümrük müşavirinin de yükümlü olduğu, vergilerin ödenmesi bakımından aralarında müşterek ve müteselsil sorumluluk bulunduğu, olayda, davacı gümrük müşavirliği şirketi tarafından düzenlenen beyannamelerle beyan edilen ve ödendi gösterilen verginin alındı belgelerinin sahte olduğunun banka ile yapılan yazışmalarla ortaya konulması karşısında söz konusu beyannamelerle ilgili vergilerin tahsili amacıyla düzenlenen dava konusu ödeme emrinde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusunun kabulü ile mahkeme kararının kaldırılmasından sonra davanın reddine karar verilmiştir. TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Uyuşmazlık konusu serbest dolaşıma giriş beyannameleri muhteviyatı eşyaya ilişkin vergilerin ithalatçı tarafından ödendiği, dolayısıyla söz konusu ödeme belgelerinin sahte olduğunun taraflarınca bilinemeyeceği, verginin ödenmemesi halinde gümrük idaresince eşyanın çekilmesine izin verilmemesinin icap ettiği, davalı idarece ödeme emri düzenlenmeden önce taraflarına tebliğ edilen yazıda vergiler ödendiyse ödeme belgelerin gönderilmesi, ödenmediyse verginin ödenmesi hususunun bildirildiği, ancak ithalatçı veya kendileri adına düzenlenmiş bir tahakkuk işleminin bulunmadığı ileri sürülmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : İstemin reddi gerektiği savunulmaktadır. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü ile ilk derece mahkemesi kararının dayandığı gerekçeyle ödeme emrinin iptaline karar verilmek üzere temyize konu kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: İNCELEME VE GEREKÇE: MADDİ OLAY : Aykut Özenci adına 2013 ve 2014 yıllarında tescilli 17 adet serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı eşyaya ilişkin vergilerin ödendiğini gösterir banka dekontlarının gerçeği yansıtmadığından bahisle, ödenmeyen vergiler ve gecikme faizinin tahsili amacıyla davacı gümrük müşavirlik şirketi adına düzenlenen ödeme emrinin iptali istemiyle dava açılmıştır. İLGİLİ MEVZUAT: 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun 3. maddesinin 1. fıkrasının 11. bendinde, “yükümlü” deyiminin, gümrük yükümlülüğünü yerine getirmekle sorumlu olan bütün kişileri ifade ettiği belirtilmiş; aynı maddenin 1. fıkrasının 17. bendinde, “beyan sahibi” deyiminden, kendi adına beyanda bulunan veya adına beyanda bulunulan kişinin anlaşılması gerektiği açıklandıktan sonra, 5. maddesinde, bütün kişilerin, gümrük mevzuatı ile öngörülen tasarrufları ve işlemleri gerçekleştirmek üzere gümrük idarelerindeki işleri için bir temsilci tayin edebilecekleri; temsilin, doğrudan veya dolaylı olabileceği; temsilcinin, doğrudan temsil durumunda başkasının adına ve hesabına hareket edeceği; dolaylı temsil durumunda ise kendi adına, ancak başkasının hesabına hareket edeceği öngörülmüş; 181. maddesinin 2. fıkrasında, ithalatta gümrük yükümlülüğünde yükümlünün beyan sahibi olduğu; dolaylı temsil durumunda, hesabına gümrük beyanında bulunulan kişinin de yükümlü olduğu, temsilcinin yükümlülüğünün, beyanda kullanılan verilerin yanlış olduğunu bildiği veya mesleği icabı ve mutat olarak bilmesi gerektiği durumlarla sınırlı olduğu; 192. maddesinde, aynı gümrük vergilerinin ödenmesinden birden çok yükümlünün sorumlu olduğu hallerde, bunların söz konusu vergilerin ödenmesinden müştereken ve müteselsilen sorumlu oldukları hükme bağlanmıştır. HUKUKİ DEĞERLENDİRME: Yukarıda yer verilen hükümlerin birlikte değerlendirilmesinden; ithalat işlemlerinin gümrük müşaviri aracılığıyla gerçekleştirildiği hallerde gümrük müşaviri olan gerçek veya tüzel kişinin ve ithalat işlemlerinin adına yürütüldüğü kişinin (ithalatçı) “yükümlü” olduğu; ancak 5911 sayılı Kanun’la yapılan değişiklik uyarınca, dolaylı temsilcinin sorumluluğunun, beyanda kullanılan verilerin yanlış olduğunu bildiği veya mesleği icabı ve mutat olarak bilmesi gerektiği durumlarla sınırlandırıldığı sonucuna ulaşılmaktadır. Dosyanın incelenmesinden, davacının adına beyanda bulunduğu … adına 2013 ve 2014 yıllarında tescilli 17 adet serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı eşyaya ilişkin vergilerin ödendiğini gösterir dekontların ilgili bankalarca düzenlenmediği, BİLGE Sistemi muhasebe modülü işlemlerinin sahte dekontlara istinaden manuel olarak sonlandırıldığı, konuya ilişkin olarak … Asliye Ceza Mahkemesinin E:… esasına kayıtlı dosyasında açılan kamu davasında davacı şirket yetkilisi …’in süpheli sıfatıyla yargılandığı ancak henüz karar verilmediği anlaşılmıştır. Olayda, davacının sahte dekont düzenlediği veya gümrük idaresine sunduğu ya da bu eylemlere iştirak ettiğine ilişkin bir mahkeme kararı bulunmadığı, dekontların sahte olduğunu bildiği ya da mesleği icabı ve mutad olarak bilmesi gerektiğine ilişkin olarak somut bir tespit ortaya konulamadığının anlaşılması karşısında, tahakkuk ettirilen vergilerin ödenmesine ilişkin belgeleri kontrol etme yetkisi ve yükümlülüğü de bulunmayan davacı adına düzenlenen ödeme emrinde hukuka uyarlık bulunmamaktadır. KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle; 1.Temyiz isteminin kabulüne, 2…. Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA, 3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Daireye gönderilmesine, 4. Yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 27/01/2022 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.

Danıştay 7. Daire Başkanlığı         2019/247 E.  ,  2022/581 K. “İçtihat Metni” T.C. D A N I Ş T A Y YEDİNCİ DAİRE Esas No : 2019/247 Karar No : 2022/581 TEMYİZ EDEN (DAVALI) : …Vergi Dairesi Başkanlığı (…Vergi Dairesi Müdürlüğü) VEKİLİ : Av. … KARŞI TARAF (DAVACI) : …Otomotiv Turizm İnşaat Taahhüt Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi VEKİLLERİ : Av. … Av. … İSTEMİN KONUSU : …Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ : Dava konusu istem: Davacı tarafından ithalatı yapılarak satışa konu edilen binek araçlara ilişkin tespit edilen gümrük kıymeti farkı üzerinden takdir komisyonu kararlarına dayanılarak 2009 yılının Nisan ilâ Eylül ve Kasım dönemleri için re’sen tarh edilen özel tüketim vergileri ve kesilen vergi ziyaı cezalarının iptali istemiyle dava açılmıştır. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: …. Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararıyla; Anayasa Mahkemesinin E:2006/124, K:2009/146 sayılı kararında; zaman aşımı hükümlerindeki açıklığın, sadece zaman aşımı süresinin, başlangıç ve bitişinin yasada gösterilmesiyle kendisini göstermeyeceği, vergilemede hukuksal kararlılığın sağlanması amacıyla getirilen zaman aşımını durduran nedenlerle, durma süresinin ve duran zaman aşımının işlemeye başlama tarihinin de açık, belirgin, somut ve öngörülebilir olmasının, keyfiliğe izin vermemesinin yasallık ve hukuk devleti ilkesinin gereği olduğunun ifade edildiği, anılan karara istinaden 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 114. maddesinin 2. fıkrasında düzenlenen bir yıllık sürenin, sadece zaman aşımının duracağı süreye ilişkin olmadığı, aynı zamanda belirlilik ilkesinin gereği olarak takdir komisyonunun matrah takdiri için kullanabileceği azami süre olduğu, olayda, araçların özel tüketim vergisi matrahlarının takdiri için 26/09/2014 tarihinde takdir komisyonuna sevk edildiği, takdir komisyonu kararlarının ise bir yıllık azami süre aşılarak 05/11/2015 tarihinde alındığı göz önünde bulundurulduğunda söz konusu kararların şekil yönünden hukuka aykırı olduğu, bu kararlara dayalı olarak yapılan tarh ve ceza kesme işlemlerinde de hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemlerin iptaline karar verilmiştir. Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir. TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Matrah takdirinin bir yıl içinde yapılmamasının sonucunun, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 114. maddesinin 2. fıkrasında, sevkle duran zaman aşımının işlemeye devam edeceği şeklinde düzenlendiği, dolayısıyla anılan Kanun maddesinden, bir yıldan sonra matrah takdir edilmesinin işlemi şekil yönünden sakatlayacağı yolunda bir çıkarımda bulunmanın hukuki temelinin olmadığı ileri sürülmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …DÜŞÜNCESİ: 213 sayılı Kanun’un 114. maddesine göre, takdir komisyonunda geçen sürenin bir yıldan fazla olması durumunda, duran zaman aşımının kaldığı yerden işlemeye devam edeceği tabiidir. Bir yıllık süre aşımının komisyon kararını şekil yönünden sakatlayacağı gibi bir yorum, ne Anayasa Mahkemesinin iptal kararının gerekçesine ne de Kanun lafzına uygun düşmeyeceğinden, vergi dava dairesince uyuşmazlığın esasının incelenmesi suretiyle karar verilmesi icap ettiğinden temyize konu kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: İNCELEME VE GEREKÇE: MADDİ OLAY : Davacı tarafından ithalatı yapılarak satışa konu edilen binek araçlara ilişkin tespit edilen gümrük kıymeti farkı üzerinden takdir komisyonu kararlarına dayanılarak 2009 yılının Nisan ilâ Eylül ve Kasım dönemleri için re’sen tarh edilen özel tüketim vergilerini ve kesilen vergi ziyaı cezalarını iptal eden mahkeme kararına yönelik istinaf başvurusunun reddine dair vergi dava dairesi kararı temyiz edilmiştir. İLGİLİ MEVZUAT: 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 113. maddesinde, zamanaşımı, süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanmıştır. Anılan Kanun’un 114. maddesinin ikinci fıkrasının, zamanaşımının durma süresinin belirsizliğinin Anayasa’nın 2. maddesinde yer alan hukuk devleti ilkesine aykırı olduğu gerekçesiyle Anayasa Mahkemesi’nin 15/10/2009 tarih ve E:2006/124, K:2009/146 sayılı kararı ile iptal edilmesinden sonra 23/07/2010 tarih ve 6009 sayılı Kanun’un 8. maddesiyle yeniden düzenlenen ve 01/07/2010 tarihinden geçerli olmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe giren halinde “Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması zaman aşımını durdurur. Duran zaman aşımı mezkur komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren işlemeye devam eder. Ancak işlemeyen süre her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamaz.” düzenlemesine yer verilmiştir. HUKUKİ DEĞERLENDİRME: Anayasa’nın 2. maddesinde yer alan hukuk devleti ilkesinin ve temel hak ve hürriyetlerin hangi koşullar altında sınırlanacağını gösteren Anayasa’nın 13. maddesindeki kanunilik koşulunun en önemli gerekliliklerinden biri olan hukuk güvenliği, hukuki belirliliği zorunlu kılar. Hukuki belirlilik ilkesinin vergilendirme ilişkisindeki görünümü olan vergilemede belirlilik ilkesi, vergisel yükümlülüğün hem kişiler hem de idare yönünden belli ve kesin olmasını, vergilendirmeye ilişkin kanun kuralının, ilgili kişilerin mevcut şartlar altında belirli bir işlemin ne tür sonuçlar doğurabileceğini makul bir düzeyde öngörmelerini mümkün kılacak şekilde düzenlenmesini gerektirir. 213 sayılı Kanun’un 114. maddesinin ikinci fıkrasında yer alan ve Anayasa Mahkemesinin iptal kararı doğrultusunda takdir komisyonunda geçen süre açısından belirlilik sağlama amacı taşıyan düzenlemeye göre, takdir komisyonuna başvuru üzerine işlemeyen zaman aşımı süresi her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamayacaktır. Takdir komisyonuna başvuru ile duran zaman aşımı süresi, takdir komisyonu kararının vergi idaresine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden yeniden işlemeye başlayacaktır. Anayasa Mahkemesinin iptal kararı uyarınca söz konusu düzenlemenin, takdir komisyonuna sevk tarihinden itibaren duran zaman aşımı süresinin, belirlilik ve öngörülebilirlik ilkelerine uygun olarak azami işlemeyeceği süreyi belirleme saikiyle yapıldığı tartışmasızdır. Takdir komisyonunda geçen sürenin bir yıldan fazla olması durumunda, duran zaman aşımının kaldığı yerden işlemeye devam edeceği tabiidir. Ancak, bir yıllık süre aşımının komisyon kararını şekil yönünden sakatlayacağı gibi bir yorum, Anayasa Mahkemesinin anılan kararının gerekçesine ve Kanun lafzına uygun bulunmamıştır. Bu bakımdan, vergi dava dairesince, uyuşmazlığın esasının incelenmesi suretiyle karar verilmesi gerekirken, tarh ve ceza kesme işlemlerinin dayanağı takdir komisyonu kararlarında şekil yönünden hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemleri iptal eden mahkeme kararına yönelik istinaf başvurusunun reddedilmesinde hukuki isabet görülmemiştir. KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle; 1.Temyiz isteminin kabulüne, 2….Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının BOZULMASINA, 3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Daireye gönderilmesine, 4. 492 sayılı Harçlar Kanunu’nun 13. maddesinin (j) bendi parantez içi hükmü uyarınca alınması gereken harç dahil olmak üzere, yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 15/02/2022 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi. (X) KARŞI OY: Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi yukarıda açıklanmış bulunan vergi dava dairesi kararı, aynı gerekçe ve nedenlerle uygun görülmüş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar sözü geçen kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi ve kararın onanması gerektiği oyu ile, Daire kararına katılmıyorum.

11. Ceza Dairesi         2021/3443 E.  ,  2021/3861 K. “İçtihat Metni” MAHKEMESİ :Asliye Ceza Mahkemesi Sanık hakkında 2009 takvim yılında sahte fatura kullanma suçundan da kamu davası açıldığı ancak bir hüküm verilmediği anlaşıldığından bu suç yönünden Mahkemece zamanaşımı süresi dikkate alınarak karar verilmesi mümkün görülmüştür. Yapılan yargılamaya, toplanıp gerekçeli kararda gösterilerek tartışılan delillere, Mahkemenin oluşa uygun şekilde oluşan inanç ve takdirine, incelenen dosya içeriğine göre, sanık ve katılan vekilinin diğer temyiz nedenleri yerinde görülmemiştir, ancak; 1-Aynı takvim yılı içerisinde birden fazla sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlediği kabul edilen sanık hakkında TCK’nın 43. maddesi uyarınca zincirleme suç hükümlerinin uygulanması gerektiğinin gözetilmemesi, 2-Sanığın mahkumiyetine karar verildiği halde kendini vekil ile temsil ettiren katılan lehine hüküm tarihinde yürürlükte bulunan Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca maktu vekalet ücretine hükmolunmaması, Yasaya aykırı, sanık ve katılan vekilinin temyiz nedenleri bu itibarla yerinde görülmüş olduğundan, 5320 sayılı Kanun’un 8/1. maddesi gereğince uygulanması gereken 1412 sayılı CMUK’nin 321. maddesi uyarınca hükmün BOZULMASINA, 20.04.2021 tarihinde oy birliğiyle karar verildi.

11. Ceza Dairesi         2017/3452 E.  ,  2021/4524 K. “İçtihat Metni” MAHKEMESİ :Asliye Ceza Mahkemesi SUÇ : Sahte belge düzenleme HÜKÜM : Düşme Sanık hakkında …‘nın 01/02/2011 tarihli ve 214 sayılı Komisyon Mütalaası ile “2007 takvim yılında muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme” suçundan mütalaa verilmesine karşın, Ereğli Cumhuriyet Başsavcılığı’nın 21/11/2011 tarihli 2011/756 Soruşturma ve 2011/1469 Esas sayılı iddianamesi ile “2007 takvim yılında sahte belge düzenleme” suçundan kamu davası açıldığı; Yargıtay Ceza Genel Kurulu’nun 11/03/2014 tarihli 2012/11-1382 Esas ve 2014/124 Karar, 11/07/2014 tarihli 2012/11-1512 Esas ve 2014/366 Karar sayılı ilamlarında da belirtildiği üzere, “sahte belge düzenleme” ve “muhteviyatı itibarıyle yanıltıcı belge düzenleme” suçlarının vasıfları farklı olmakla birlikte birbirlerine dönüşebileceği, mahkemenin bu suçlar yönünden yeniden mütalaa almasının gerekmediği gözetilerek davanın esası hakkında bir karar verilmesi gerekirken, VUK‘nin 367. maddesi uyarınca dava şartı yokluğu nedeniyle düşme kararı verilmesi yasaya aykırı ise de, zamanaşımının olumsuz bir muhakeme şartı olarak kovuşturmaya engel olduğunun anlaşılması karşısında; Sanığa yüklenen “2007 takvim yılında sahte belge düzenleme” suçunun Kanun‘daki cezasının türü ve üst sınırına göre, 5237 sayılı TCK’nin 66/1-e ve 67/4. maddelerinde öngörülen olağanüstü dava zamanaşımının, en aleyhe kabulle 31/12/2007 olan suç tarihinden temyiz inceleme tarihine kadar gerçekleştiği anlaşılmış, katılan vekilinin temyiz nedenleri bu itibarla yerinde görülmüş olduğundan, diğer yönleri incelenmeyen hükmün 5320 sayılı Kanun’un 8/1. maddesi gereğince uygulanması gereken 1412 sayılı CMUK’nin 321. maddesi uyarınca BOZULMASINA; ancak yeniden yargılama yapılmasını gerektirmeyen bu hususta, aynı Kanun‘un 322. maddesindeki yetkiye dayanılarak karar verilmesi mümkün olduğundan, sanık hakkındaki kamu davasının gerçekleşen olağanüstü dava zamanaşımı nedeniyle 5271 sayılı CMK’nin 223/8. maddesi gereğince DÜŞMESİNE, 31/05/2021 tarihinde oy birliğiyle karar verildi.

11. Ceza Dairesi         2018/1937 E.  ,  2021/7082 K. “İçtihat Metni” MAHKEMESİ :Asliye Ceza Mahkemesi SUÇ : Vergi usul kanununa muhalefet Sanığın yokluğunda verilen 12.09.2014 tarihli hükmün, dosyada bilinen en son adresi olan sorguda beyan ettiği adresine çıkartılan ve iade edilen tebligattan sonra mernis adresine Tebligat Kanunun’un 21/2 maddesi uyarınca tebliğ yapılması, bunun mümkün olmaması halinde ilanen tebligat yapılması yerine daha önce adli mercilerce bu adrese usulüne uygun tebligat yapılmamış olmasına rağmen 7201 sayılı Tebligat Kanunu’nun 35. maddesine göre yapılan tebliğin usulsüz olduğu tespit edilerek sanık müdafisinin öğrenme üzerine verdiği temyiz dilekçesinin süresinde olduğunun kabulü ile yapılan incelemede: 1) 2007 ve 2008 takvim yıllarında sahte fatura kullanma suçlarından verilen mahkumiyet hükümlerine yönelik sanık müdafisinin temyiz nedenlerinin incelenmesinde; Beykoz Cumhuriyet Başsavcılığının 09.11.2012 tarihli iddianamesi ile 213 sayılı VUK’nin 367. maddesine göre dava şartı olan mütalaa ve vergi suçu raporuna uygun olarak sanık hakkında, “Sahte Fatura Düzenleme” suçundan kamu davası açıldığı, “Sahte Fatura Kullanma” suçlarından açılmış bir dava bulunmadığı gibi birbirinden ayrı ve bağımsız suçlar olan “Sahte Fatura Düzenleme” ve “Sahte Fatura Kullanma” suçlarının birbirine dönüşemeyeceği gözetilmeden, sahte fatura kullanma suçundan hüküm verilmesi yasaya aykırı ise de; olumsuz muhakeme şartı olan zamanaşımının kovuşturmaya engel olması karşısında; Sanığa yüklenen suçun Kanundaki cezasının türü ve üst sınırına göre, 5237 sayılı TCK’nin 66/1-e ve 67/4. maddelerinde öngörülen olağanüstü dava zamanaşımının, suç tarihlerinden temyiz inceleme tarihine kadar gerçekleştiği anlaşılmakla, sanık müdafisinin temyiz nedenleri bu itibarla yerinde görüldüğünden diğer yönleri incelenmeyen hükümlerin 5320 sayılı Kanun’un 8/1. maddesi gereğince uygulanması gereken 1412 sayılı CMUK’nin 321. maddesi uyarınca BOZULMASINA; ancak yeniden yargılama yapılmasını gerektirmeyen bu hususta, aynı Kanun’un 322. maddesindeki yetkiye dayanılarak karar verilmesi mümkün olduğundan, sanık hakkındaki kamu davalarının gerçekleşen olağanüstü dava zamanaşımı nedeniyle 5271 sayılı CMK’nin 223/8. maddesi gereğince DÜŞMESİNE, 2) 2009 takvim yılında sahte fatura kullanma suçundan verilen mahkumiyet hükmüne yönelik sanık müdafisinin temyiz nedenlerinin incelenmesine gelince; 5271 sayılı CMK’nin 225. maddesi uyarınca hükmün konusu duruşmanın neticesine göre iddianamede gösterilen fiil ve failden ibaret olup, iddianamede açıklanan ve suç oluşturduğu ileri sürülen fiilin dışına çıkılarak açılmayan davadan yargılama yapılıp hüküm kurulmasının mümkün bulunmadığı; … Cumhuriyet Başsavcılığının 09.11.2012 tarihli iddianamesi ile 213 sayılı VUK’nin 367. maddesine göre dava şartı olan mütalaa ve vergi suçu raporuna uygun olarak sanık hakkında, “Sahte Fatura Düzenleme” suçundan kamu davası açıldığı, “Sahte Fatura Kullanma” suçundan açılmış bir dava bulunmadığı gibi birbirinden ayrı ve bağımsız suçlar olan “Sahte Fatura Düzenleme” ve “Sahte Fatura Kullanma” suçlarının birbirine dönüşemeyeceği gözetilmeden, hükmün gerekçe kısmında sahte fatura kullanma suçu anlatıldığı halde, hüküm fıkrasında “sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma” suçunu işlediği belirtilmek suretiyle hükmün karıştırılması, Yasaya aykırı, sanık müdafisinin temyiz nedenleri bu itibarla yerinde görüldüğünden, diğer yönleri incelenmeyen hükmün 5320 sayılı Kanun’un 8/1. maddesi gereğince uygulanması gereken 1412 sayılı CMUK’nin 321. maddesi uyarınca BOZULMASINA, 22.09.2021 tarihinde oy birliğiyle karar verildi.

11. Ceza Dairesi         2017/14742 E.  ,  2021/3269 K. “İçtihat Metni” MAHKEMESİ :Asliye Ceza Mahkemesi SUÇ : Muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme HÜKÜM : Mahkumiyet 1- Muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 359. maddesinde; “Gerçek bir muamele veya duruma dayanmakla birlikte bu muamele veya durumu mahiyet veya miktar itibariyle gerçeğe aykırı şekilde yansıtan belge ise, muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgedir” şeklinde tanımlanmıştır. Gerçek bir muamelenin miktar itibariyle gerçeğe aykırı şekilde belgeye yansıtılması belge konusunun adet, miktar, fiyat veya tutar yönlerinden eksik veya fazla gösterilmesidir. 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 359. maddesinde sahte belgenin tanımı yapılmıştır. Buna göre; gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge, sahte belgedir. Satın alınmayan mal veya hizmet için alınmış gibi fatura düzenlenmesi faaliyeti sahtecilik, düzenlenen fatura da sahte belgedir. Ayrıntıları Yargıtay Ceza Genel Kurulu’nun 11.03.2014 tarih, 2012/11-1382 esas, 2014/124, 11.07.2014 tarih, 2012/11-1512 esas, 2014/366 sayılı kararlarında da belirtildiği üzere, CMK’nin 225/2. maddesi gereğince, mahkeme fiilin nitelendirmesinde iddia ile bağlı olmadığından, fiilin nitelendirmesini serbestçe yapabilecek olup, nitelendirmede mütalaa ve iddianame ile bağlı olmadığı, “sahte belge düzenleme” ve “muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme” suçlarının vasıflarının farklı olduğu, ancak mahkemenin bu suçlar yönünden vasıf değişikliğinde yeniden mütalaa alması gerekmediği, bu suçların birbirine dönüşebileceği göz önünde bulundurulduğunda, sanığın, başka kişilere kontör satışı yapmasına karşın, herhangi bir ticari ilişki içerisinde bulunmadığı … adına düzenleyerek ona vermesi eyleminin; “sahte fatura düzenleme” suçunu oluşturacağı gözetilmeden, suç vasfında yanılgı sonucu “muhteviyatı itibariyle yanıltıcı fatura düzenleme” suçundan hüküm kurulması, 2- Kabule göre de; a) 08.02.2008 tarihli ve 26781 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak aynı gün yürürlüğe giren 5728 sayılı Kanun’un 276. maddesi ile değişik 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359/a-2. maddesindeki 1 yıldan 3 yıla kadar olan hapis cezasının alt sınırının, 03.07.2009 tarih ve 27277 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 5904 sayılı Kanun’un 23. maddesiyle “18 ay” olarak değiştirilmesi ve somut olayda, suç tarihinin “01/05/2009” olması karşısında, 08.02.2008 tarihinde yürürlüğe giren 5728 sayılı Kanun’un 276. maddesi ile değişik 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359/a-2. maddesinde öngörülen “1 yıldan 3 yıla“ kadar olan hapis cezasının sanık lehine bulunduğu, uygulamada hapis cezasının alt sınırdan uzaklaşılmak suretiyle tayin edildiğine dair bir gerekçenin bulunmaması da dikkate alındığında; suçun işlendiği tarihte temel cezanın alt sınırının “1 yıl” hapis olduğu gözetilmeden yazılı şekilde “18 ay” üzerinden uygulama yapılmak suretiyle fazla ceza tayini, b) Suç tarihi itibarıyla adli sicil kaydında engel sabıkası olmayan sanık hakkında, “kasten işlenen suçlardan dolayı sabıkası olduğu ve şartları gerçekleşmediği” şeklindeki yasal ve yeterli olmayan gerekçelerle TCK’nin 51. ve CMK’nin 231. maddesinin uygulanmaması yasaya aykırı, c) 5237 sayılı TCK’nin 53. maddesine ilişkin uygulamanın, Anayasa Mahkemesi’nin 08.10.2015 tarihli, 2014/140 esas ve 2015/85 karar sayılı iptal kararı ile birlikte yeniden değerlendirilmesinde zorunluluk bulunması, Bozmayı gerektirmiş, sanığın temyiz nedenleri bu itibarla yerinde görüldüğünden, hükmün bu sebeplerden dolayı 5320 sayılı Yasanın 8/1. maddesi gereğince uygulanması gereken 1412 sayılı CMUK’nin 321. maddesi uyarınca BOZULMASINA, aleyhe temyiz bulunmadığından ceza miktarı itibarıyla sanığın kazanılmış hakkının saklı tutulmasına, 31/03/2021 tarihinde oy birliğiyle karar verildi.

11. Ceza Dairesi         2021/8004 E.  ,  2021/7496 K. “İçtihat Metni” MAHKEMESİ :Asliye Ceza Mahkemesi SUÇ : Vergi Usul Kanununa Muhalefet Sanığın yokluğunda verilen hükmün, adresine 7201 sayılı Tebligat Kanunu’nun 21/1. maddesi uyarınca yapılan tebliğ işleminde, “komşusu…’a bildirildi, imzadan imtina etti” şeklinde şerh düşülmüş ise de, yapılan zabıta tahkikatında sanığın … isminde bir komşusunun olmadığı, adı geçenin başka bir mahallede oturduğu ve sanığı tanımadığını beyan ettiği anlaşıldığından, 01.06.2016 tarihinde yapılan tebligatın, 7201 sayılı Kanun’un 21/1. maddesi ile Yönetmeliğin 30. maddesi hükümlerine aykırı olduğu ve temyiz süresini başlatmayacağı, sanığın öğrenme üzerine 09.06.2016 tarihli temyiz isteminin süresinde olduğu belirlenerek yapılan incelemede; Sanık hakkında vergi incelemesi ve mütalaaya uygun olarak “ 2010 takvim yılında muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı fatura kullanma” suçundan açılan kamu davasında, maddi gerçeğin kuşkuya yer vermeyecek biçimde belirlenmesi bakımından; 1)Suça konu faturaları düzenleyen … Otomotiv Petrol Ürün. Ltd. Şti hakkında ilgili takvim yılında muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı fatura düzenleme suçundan dava açılıp açılmadığının araştırılması; dava açılmış ise dosyanın getirtilerek incelenmesi ve ilgili belgelerin onaylı örneklerinin dosyaya alınması gerektiğinin gözetilmemesi, 2)Kabule göre de; a)Sanığın … Otomotiv Petrol Ürün. Ltd. Şirketinden baz yağ satın aldığı halde madeni yağ almış gibi düzenlenen faturaları kullandığının iddia ve kabul edilmiş olması karşısında; gerçek bir muamele veya duruma dayanmakla birlikte bu muamele veya durumu mahiyet itibariyle gerçeğe aykırı şekilde yansıtan belgenin muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge olduğu ve eylemin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359/a-2 maddesi uyarınca “muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanma” suçunu oluşturacağı gözetilmeden, suç vasfında yanılgı sonucu 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359/b maddesi uyarınca “ sahte fatura kullanma” suçundan hüküm kurulması, b)Aynı takvim yılı içinde, farklı beyanname dönemlerinde birden fazla sahte fatura kullanma eylemlerinin zincirleme suç oluşturduğunun ve sanık hakkında 5237 sayılı TCK’nin 43. maddesi hükümlerinin uygulanması gerektiğinin gözetilmemesi, Yasaya aykırı, sanık ve müdafisinin temyiz nedenleri bu itibarla yerinde görüldüğünden, 5320 sayılı Kanun’un 8/1. maddesi gereğince uygulanması gereken 1412 sayılı CMUK’nin 321. maddesi uyarınca hükmün BOZULMASINA, ceza miktarı itibarıyla kazanılmış hakkın saklı tutulmasına, 29.09.2021 tarihinde oy birliğiyle karar verildi.

11. Ceza Dairesi         2017/9636 E.  ,  2021/9451 K. “İçtihat Metni” İNCELENEN KARARIN; MAHKEMESİ :Asliye Ceza Mahkemesi SUÇ : Muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme Yapılan yargılamaya, toplanıp gerekçeli kararda gösterilerek tartışılan delillere, Mahkemenin oluşa uygun şekilde oluşan inanç ve takdirine, incelenen dosya içeriğine göre, sanık müdafisinin diğer temyiz nedenleri yerinde görülmemiştir, ancak; 1) 5271 sayılı CMK’nin 5728 sayılı Kanunla ile değişik 231/5. maddesi uyarınca mahkemece hükmolunan iki yıl veya daha az süreli hapis veya adli para cezasına ilişkin hükmün açıklanmasının geri bırakılmasına karar verilebilmesi için, sanığın daha önce kasıtlı bir suçtan mahkum olmamış bulunması, mahkemece sanığın kişilik özellikleri ile duruşmadaki tutum ve davranışları göz önünde bulundurularak, yeniden suç işlemeyeceği hususunda kanaate varılması ve suçun işlenmesiyle mağdurun veya kamunun uğradığı zararın aynen iade, suçtan önceki hale getirme veya tazmin suretiyle tamamen giderilmesi gerekmektedir. Somut olayda anılan suç nedeniyle meydana gelmiş bulunan belirlenebilir ve hesaplanabilir bir maddi zararın var olup olmadığı zarar bulunuyor ise yargılama aşamasında suçtan kaynaklanan zararın giderilip giderilmediği araştırılarak, sonucuna göre sanık hakkında CMK’nin 231. maddesi uyarınca hükmün açıklanmasının geri bırakılmasına karar verilip verilmeyeceği tartışılmadan, adli sicil kaydına göre engel mahkûmiyeti bulunmayan ve hakkında takdiri indirim uygulanarak cezası ertelenen sanık hakkında, “kurum zararının giderilmediği” şeklindeki hatalı gerekçe ile CMK’nin 231. maddesinin uygulanmasına yer olmadığına karar verilmesi, 2) 5237 sayılı TCK’nin 53. maddesine ilişkin uygulamanın Anayasa Mahkemesinin 08.10.2015 tarihli, 2014/140 Esas ve 2015/85 Karar sayılı iptal kararı ile birlikte yeniden değerlendirilmesinde zorunluluk bulunması, Bozmayı gerektirmiş, sanık müdafisinin temyiz nedenleri bu itibarla yerinde görüldüğünden, 5320 sayılı Kanun’un 8/1. maddesi gereğince uygulanması gereken 1412 sayılı CMUK’nin 321. maddesi uyarınca hükmün BOZULMASINA, 01.11.2021 tarihinde oy birliğiyle karar verildi.

11. Ceza Dairesi         2017/10172 E.  ,  2021/10078 K. “İçtihat Metni” MAHKEMESİ :Asliye Ceza Mahkemesi SUÇ : Vergi Usul Kanunu’na aykırılık 7201 sayılı Tebligat Kanunu’nun 10. maddesindeki “Tebligat, tebliğ yapılacak şahsa bilinen en son adresinde yapılır” hükmü ile 6099 sayılı Kanun’la yapılan değişiklik sonucunda aynı maddeye eklenen “Bilinen en son adresin tebligata elverişli olmadığının anlaşılması veya tebligat yapılamaması halinde, muhatabın adres kayıt sisteminde bulunan yerleşim yeri adresi, bilinen en son adresi olarak kabul edilir ve tebligat buraya yapılır” hükmüne aykırı olarak, yokluğunda verilen kararın sanığın sorgusunda bildirdiği dosyada bilinen en son adresine 7201 sayılı Tebligat Kanunu’nun 21/1. maddesine göre tebliğ edilmesi gerekirken, doğrudan MERNİS adresine yapılan tebliğ işleminin usulsüz olduğu anlaşılmakla, sanığın öğrenme üzerine verdiği temyiz dilekçesi süresinde kabul edilerek yapılan incelemede; 23.07.2010 tarih ve 6009 sayılı Kanun’un 13. maddesi ile değişik 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 367. maddesinin yürürlük tarihinin, aynı Kanun’un 62/e madde ve bendinde 01.01.2011 olarak belirtilmesi karşısında; mütalaa tarihi itibarıyla Rapor Değerlendirme Komisyonu’nun mütalaasının zorunlu olmadığı, 07.09.2010 tarihli Vergi Dairesi Başkanlığı mütalaasının usulüne uygun bulunduğu anlaşıldığından, tebliğnamedeki bozma isteyen düşünceye iştirak edilmemiştir. 1)Polatlı Cumhuriyet Başsavcılığının iddianamesi ile 213 sayılı VUK’nin 367. maddesi uyarınca dava şartı olan mütalaa ve ekindeki vergi suçu raporuna uygun olarak sanık hakkında defter, kayıt ve belgeleri gizleme ile 2008 takvim yılında muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme suçlarından kamu davası açıldığı, defter, kayıt ve belgeleri gizleme ile muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme suçlarının birbirinden bağımsız ve ayrı ayrı suçları oluşturduğu, her bir suçtan ayrı ayrı hüküm kurulması gerektiği gözetilmeden ve hangi suçtan hüküm kurulduğuda belirtilmeksizin tek suçtan hüküm kurulması, 2)Kabule göre de; a)Defter, kayıt ve belgeleri gizleme suçunda suç tarihi itibarıyla 5904 sayılı Kanun’un 23. maddesi ile değişik 213 sayılı Kanun’un 359/a-2. maddesince öngörülen temel cezanın alt sınırının 18 ay olduğu gözetilmeyerek eksik ceza tayini, b)Defter, kayıt ve belgeleri gizleme suçunda; defter, kayıt ve belgelerin ibrazına ilişkin istem yazısının 20.04.2010 tarihinde tebliğ edilmesinden itibaren 15 günlük sürenin bitimi olan “06.05.2010” suç tarihinin, gerekçeli karar başlığında gösterilmemesi, Yasaya aykırı, sanığın temyiz nedenleri bu itibarla yerinde görüldüğünden, 5320 sayılı Kanun’un 8/1. maddesi gereğince uygulanması gereken 1412 sayılı CMUK’nin 321. maddesi uyarınca hükmün BOZULMASINA, ceza miktarı itibarıyla kazanılmış hakkın saklı tutulmasına, 10.11.2021 tarihinde oy birliğiyle karar verildi.